1.4. Законодательная и нормативная база аудита

та лежат теоретические концепции, предполагающие использовать постулаты, определяющие методологию аудита. Постулаты представляют собой научно обоснованные положения, регулирующие основные, важные моменты аудиторских стандартов.

Организация аудиторской деятельности в России формируется с учетом опыта, сложившегося в мировой практике. Для качественного проведения аудита важная роль отводится стандартам. Стандарты определяют требования к аудиторам, к общему подходу в отношении проведения аудиторской проверки, к отражению результатов проверки.

Значение аудиторских стандартов заключается в том, что они имеют следующие особенности: •

обеспечивается при их соблюдении высокое качество аудиторской проверки; •

содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений; •

определяют действия аудитора в конкретных условиях; •

помогают пользователям понять процесс аудиторской проверки; •

облегчают работу аудиторов.

Стандарты подразделяются на: 1.

Общие закономерности (постулаты). 2.

Общие стандарты. 3.

Рабочие (специальные) стандарты. 4.

Стандарты отчетности.

Общие закономерности (постулаты) включают общий подход к проведению проверки — соответствие стандартам, согласованность, доступ к информации, ответственность руководства и др., и служат аудиторам в качестве схемы для формирования независимого мнения и составления аудиторского заключения.

Общие стандарты определяют качество и степень квалификации, которыми должен обладать аудитор, иначе говоря нормы поведения аудиторов.

К общим стандартам относят: независимость, конфиденциальность, компетентность, объективность, должное внимание.

Независимость аудитора обусловлена тем, что он не является сотрудником государственного учреждения, не подчинен контрольно-ревизионным органам и не работает под их контролем, соблюдает стандарты аудита, не имеет на проверяемом предприятии никаких имущественных или личных интересов.

Аудитор, таким образом, должен быть независимым, иметь доступ ко всем документам проверки и право получения необходимой информации.

Конфиденциальность — важнейшее требование при проведении аудита.

Компетентность связана с тем, что аудитор должен обладать необходимой профессиональной квалификацией, заботиться о поддержании ее на должном уровне, соблюдать требования нормативных документов. Аудитор должен быть достаточно компетентен в главных вопросах проверки и не должен оказывать клиенту услуги, если он не обладает достаточной квалификацией.

Он должен использовать экономико-статистические и математические приемы анализа, модели факторного анализа, умело применять новые информационные технологии в аудиторской деятельности.

Аудитор должен быть достаточно объективным в проведении проверки. Это качество тесно связано с внутренним контролем. Чем лучше организован контроль, тем объективнее его учет и отчетные данные. Хорошая система контроля исключает возможности злоупотреблений, непредвиденных убытков, махинаций и пр.

Должное внимание связано с тем, что аудитор обязан действовать в процессе проверки с должным вниманием и быть предельно осторожным в соответствии со стандартом. Аудитор должен быть готов к возможным подделкам, припискам, различным нарушениям, уметь им противостоять.

Таковы общие стандарты аудита.

Рабочие (специальные) стандарты — это правила, которыми руководствуется аудитор при выполнении проверки. Рабочие стандарты включают: 1.

Планирование, контроль и документирование. 2.

Изучение и оценку системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита. 3.

Аудиторские доказательства (виды, источники и методы получения). 4.

Аудит в условиях компьютерной обработки информации. 5.

Анализ документов.

Рассмотрим эти направления.

Аудитор должен планировать проверку, чтобы улучшить качество проверки. Аудиторы осуществляют также контроль за проверкой участников аудиторской группы.

Основой при проверке является достоверная информация, полученная в ходе проверки.

Аудитор для объективного заключения должен быть уверен в доброкачественной информации.

Доказательства бывают: внутренние, полученные от клиента, и внешние — от третьих лиц и других организаций.

Более ценными являются внешние доказательства (выписки из банковских счетов клиента и др.), а также доказательства, полученные самим аудитором с учетом риска.

Собирая доказательства, аудитор: 1) проверяет арифметические расчеты клиента; 2) участвует в инвентаризации отдельных хозяйственных операций; 3) проверяет документы, полученные от клиента.

Компьютерная обработка данных оказывает воздействие на три аспекта аудита: 1) планирование; 2) оценку риска неэффективности контроля; 3) сбор фактических данных о деталях хозяйственных операций.

Наибольшее значение имеют особенности планирования и контроля при использовании компьютерных систем, тестирование процедур контроля и сбора данных о хозяйственных операциях.

Аудитор заканчивает разбор рабочих стандартов анализом документов (например, он анализирует документы, связанные с ростом прибыли, определяет при этом убыточные операции, следит за правильным распределением прибыли).

Стандарты отчетности — с их помощью аудитор может определить, соответствуют ли проверяемые финансовые отчеты общепринятым бухгалтерским принципам. Аудитор должен выразить свое мнение по поводу их достоверности или указать причины, по которым это мнение не может быть выражено.

К стандартам отчетности относятся: отчет аудитора о проверке финансовой отчетности, виды аудиторских заключений, письменная информация аудитора руководству экономического объекта о результатах проверки.

Эти стандарты являются крайне важными, вид и содержание отчетов должны быть известны не только самим аудиторам, но и всем пользователям отчетности, подтверждаемой аудиторским заключением.

Аудиторские стандарты могут быть представлены в виде схемы (рис.

I. Закономерности (постулаты)

Соответствие стандартам Согласованность, беспристрастность Средства внутреннего контроля Подотчетность Доступ к информации Ответственность руководства

Контроль деятельности + улучшение техники проверки

II. Общие стандарты

Объективность Независимость

Компетентность, должное внимание и др.

III. Рабочие стандарты (качество проведения проверки)

Планирование проверки (подготовка)

Надзор и контроль Средства внутреннего контроля

Сведения (доказательства)

Анализ документов

IV. Стандарты отчетности

по форме — заголовок, дата, подпись, обязанности сторон по содержанию — полнота, законная основа, соответствие стандартам, современным методам расчета

Рис. 1. Схема аудиторскихстандартов

Таким образом, в стандартах отчетности, отчете (или выводах) должен быть адресат, заголовок, подпись и дата.

По содержанию отражается полнота, предмет проверки, за* конная основа, соответствие стандартам, современность.

При формулировке вывода аудитор должен обратить внимание на значимость вопросов, характер деятельности проверяемого предприятия.

Следует отметить, что мнение аудитора зависит от его интересов (профессиональных, моральных).

К перечисленным общепринятым стандартам периодически выпускаются дополнения.

Специфические стандарты используются в аудите в отдельных областях деятельности, например стандарты аудита банков, страховых организаций и др.

С развитием рыночных отношений и превращением отдельных аудиторских организаций в крупные международные группы появилась необходимость в унификации аудита в международном масштабе.

Несмотря на несомненные достижения в области создания международных стандартов аудита еще рано говорить о том, что подлинного единообразия уже удалось достичь. Современные международные стандарты можно рассматривать как совокупность национальных и региональных, оказывающих взаимное влияние, поскольку национальное законодательство в этой области значительно различается в разных странах.

Разработкой профессиональных требований на международном уровне занимаются ряд организаций. Основной организацией является Международный комитет аудиторской практики, действующий в рамках Международной федерации бухгалтеров, которая создана в 1977 г. Однако Россия в эту организацию не входит. В разных странах по-разному применяют международные стандарты.

В России разработку аудиторских стандартов (с учетом международных стандартов) возглавляет научно-исследовательский финансовый институт Минфина РФ, который начал работы в данном направлении в 1993 г. Были выбраны десять стандартов, которые необходимо было разработать в первую очередь: 1.

Основные принципы аудита. 2.

Цели и объем аудита финансовых отчетов. 3.

Отчет аудитора о проверке финансовой отчетности. 4.

Виды аудиторских заключений. 5.

Письмо-обязательство о согласии на проведение аудита.

6. Аудиторские доказательства (виды, источники и методы получения). 7.

Действия аудитора при выявлении мошенничества или ошибок. 8.

Использование работы эксперта. 9.

информация для руководства.

10. Дата составления аудиторского отчета, события после составления баланса, обнаружение фактов после выпуска финансовой отчетности. В целом предполагалось на основе стандартов, разработанных Международным комитетом по аудиторским стандартам, создать четыре группы российских аналогов: 1.

Общие стандарты аудита. 2.

Рабочие стандартв1 аудита. 3.

Стандарты отчетности. 4.

Специфические стандарты, используемые для аудита в отдельных отраслях.

Проблема соответствия российских аудиторских фирм международным, стандартам аудита тем более актуальна в связи с жесткой конкуренцией на российском рынке со стороны крупных западных фирм.

Ведущие российские фирмы стремятся стать клиентами именно западных компаний. Поэтому перед российскими аудиторскими фирмами очень остро стоит вопрос соответствия международным нормам аудита с тем, чтобы составить реальную конкуренцию западным компаниям.

Российские аудиторские фирмы привлекают клиентов более низкими ценами и большим вниманием к пожеланиям клиентов.

При этом качество услуг, предоставляемых российскими аудиторами, обычно не хуже, чем у западных коллег. Однако развитию собственного российского рынка во многом мешает отсутствие ряда законодательно закрепленных стандартов аудиторской деятельности, которые стали бы ориентиром для всех фирм и установили бы критерии профессиональной ответственности аудиторов.

Особенности применения стандартов аудита в России и специфика аудита в целом во многом обусловлены тем, что российский аудит исторически возник на основе работы контрольноревизионных органов, в которых были как позитивные, так и негативные моменты.

Одним из недостатков работы таких служб является узковедомственный подход, вследствие которого много внимания при проверках уделялось поиску мелких ошибок, что должно было продемонстрировать дотошность проверяющих, а на крупные упущения часто «закрывались глаза», если речь не шла о хищениях. То, что российский аудит во многом «вырос» из ревизионных проверок, привело к искажению самого понятия «аудит».

Зачастую под целью аудита понимается не подтверждение отчетности, а выявление хищений, поиск финансовых злоупотреблений, проверка правильности налоговых расчетов и своевременности перечисления налогов в бюджет.

Национальная система российских стандартов, по мнению ведущих ученых, должна включать 59 правил, из которых 46 являются аналогами международных стандартов аудита (MCA), a дополнительные 13 стандартов— чисто российские. В качестве примера для сравнения приведем таблицу отечественных и международных стандартов аудита (причем ряд стандартов уже опубликованы и одобрены комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ).

Следует отметить, что российские стандарты более подробные и раздел XI «Образование и подготовка кадров» целиком относится к российским стандартам (табл. 3). № п/п Числовое значение документов МСА Стандарты МСА (международные стандарты аудита) Отечественные правила (стандарты) аудиторской деятельности 3 120 Общая структура МСА Общая структура правил аудиторской деятельности 4 Характеристика сопутствующих аудит услуг и требования, предъявляемые к ним 5 — — Организация и порядок работы аудитора 6 — Требования к внутренним стандартам аудиторских организаций П. Ответственность 7 200 Цели и основные принципы, связанные с аудитом финансовой отчетности " Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности 8 210 Условия аудиторских заданий Письмо - обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита 9 — Контроль качества работы в ходе аудита Внутрифирменный контроль качества аудита 10 — — Внешний контроль качества аудита 11 230 Документация Документирование аудита 12 240 Мошенничество и ошибка. Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности 13 250 Учет законов и правил при аудите финансовой отчетности Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита 14 Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов 15 — Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг № п/п Числовое значение документов МСА Стандарты МСА (международные стандарты аудита) Отечественные правила (стандарты) аудиторской деятельности III. Планирование 16 300 Планирование Планирование аудита 17 310 Знание бизнеса Понимание деятельности экономического субъекта 18 320 Существенность в аудите Существенность и аудиторский риск IV. Внутренний контроль 19 400 Оценки риска и внутренний контроль Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита 20 401 Аудит в среде компьютерных и информационных систем Аудит в условиях компьютерной обработки данных 21 402 Особенности аудита, относящиеся к юридическим лицам, использующим сервисные организации Особенности. аудита, относящиеся к юридическим лицам, использующим сервисные организации V. Аудиторское доказательство 22 500 Аудиторские доказательства Аудиторские доказательства 23 501 Аудиторское доказательство — дополнительное рассмотрение для специфических случаев Аудиторское доказательство — дополнительное рассмотрение для специфических случаев 24 510 Первоначальные задания — вступительные сальдо Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности 25 520 Аналитические процедуры Аналитические процедуры 26 530 Аудиторская выборка Аудиторская выборка 27 540 Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете № п/п Числовое значение документов

МСА Стандарты МСА (международные стандарты аудита) Отечественные правила (стандарты) аудиторской деятельности 28 550 Родственные организации Учет операций со связанными сборками в ходе учета 29 560 Последующие события Дата подписания аудиторского заключения и отражения в нем событий, произошедших после даты составления и представления бухгалтерской отчетности 30 570 Продолжающаяся деятельность Применимость допущения непрерывности деятельности 31 580 Заявления руководства Разъяснения, представляемые руководством проверяемого экономического субъекта VI. Использование работы третьих лиц 32 600 Использование работы другого аудитора Использование работы другой аудиторской организации 33 610 Учет работы внутреннего аудитора Изучение и использование работы внутреннего аудитора 34 620 Использование работы эксперта Использование работы эксперта VII. Выводы и отчеты в аудите 35 700 Заключение аудитора по финансовой отчетности Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности 36 710 Сравнимые значения Сравнимые значения (в стадии разработки) 37 720 Прочая информация, содержащаяся в документах, связанных с финансовой отчетностью, подлежащей аудиту Прочая информация в документах, содержащих проаудированную бухгалтерскую отчетность № п/п Числовое значение документов МСА Стандарты МСА (международные стандарты аудита) Отечественные правила (стандарты) аудиторской деятельности 38 Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита VIII. Специализированные области 39 800 Заключение аудитора по специальным аудиторским заданиям Заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям 40 810 Изучение прогнозируемой финансовой информации Проверка прогнозной финансовой информации 41 — — Специфические стандарты аудита банков 42 — — Специфические стандарты страховой деятельности 43 Специфические стандарты аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов IX. Сопутствующие услуги и задания 44 910 Задания по проверке финансовой отчетности Задания по проверке бухгалтерской отчетности 45 920 Задания по выполнению согласованных процедур, связанных с финансовой информацией Закон по выполнению согласованных процедур, связанных с бухгалтерской информацией 46 930 Задания по компиляции финансовой информации Задания по компиляции финансовой информации X. Положение по международной практике аудита 47 1000 Внутрибанковские процедуры подтверждения Внутрибанковские процедуры подтверждения • 48 1001 Средства компьютерных информационных систем — отдельные микрокомпьютеры Средства компьютерных информационных систем — отдельные микрокомпьютеры № п/п Числовое значение документов МСА Стандарты МСА (международные стандарты аудита) Отечественные правила (стандарты) аудиторской деятельности 49 1002 Средства компьютерных информационных систем — системы в режиме онлайн (ON) Средства компьютерных информационных систем — системы в режиме онлайн 50 1003 Средства компьютерных информационных систем — системы баз данных Средства компьютерных информационных систем — системы баз данных 51 1004 Взаимоотношения между контролерами банков и внешними аудиторами Взаимоотношения между контролерами банков и внешними аудиторами 52 1005 Особенности аудита малого бизнеса Особенности аудита малого бизнеса 53 1006 Аудит международных коммерческих банков Аудит международных коммерческих банков 54 1007 Общение с руководством Общение с руководством экономического субъекта 55 — — Налоговый аудит и общение с налоговыми органами 56 1008 Оценки риска и внутренний контроль — характеристика и учет среды компьютерных информационных систем Оценки риска и внутренний контроль — характеристика и учет среды компьютерных информационных систем 57 1009 Техника проведения аудита с помощью компьютеров Техника проведения аудита с помощью компьютеров XI. Образование и подготовка кадров 58 — — Образование аудитора 59 Программы квалифицированных экзаменов, порядок сдачи этих экзаменов, формирование экзаменационных комиссий и регламент их работы Вопросы для самопроверки

1. Что понимается под стандартами аудита?

2. Назовите виды стандартов аудита. 3.

Что относится к общим стандартам? 4.

Какие рабочие стандарты вы знаете? Каково их значение? 5.

Назовите стандарты отчетности. В чем их сущность? 6.

Что входит в классификацию стандартов? 7.

В чем отличие российских стандартов аудита от международ. ных?