6.4. МЕТОДИКА ПОЛУЧЕНИЯ АУДИТОРСКИХ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ
Для того чтобы получить аудиторские доказательства в зависимости от содержания объектов аудита и условий их исследования, используют общенаучные и специальные приемы документального и фактического контроля.
Содержание документов аудитор проверяет сплошным или выборочным способом.
С целью получения аудиторских доказательств исследуется содержание операций, и аудитор устанавливает их законность, целесообразность и достоверность.
Законной операция считается тогда, когда ее содержание не противоречит действующему законодательству, постановлениям правительства, положениям и инструкциям соответствующих органов управления.
Целесообразность операции определяется ее целенаправленностью на выполнение задач, которые стоят перед предприятием при условии соблюдения законности.
Следует учитывать, что операция может быть законной, но не целесообразной, и наоборот. Например, за счет средств капиталовложений приобретен станок, в чем на этот период не было необходимости. Операция законная, но нецелесообразная. Это позволяет аудитору сделать вывод о нецелесообразности использования средств на капитальные вложения.
Достоверность хозяйственной операции устанавливается при формальной и арифметической проверках документов.
Для получения аудиторского доказательства применяется прием — встречная проверка документальных данных.
Встречная проверка документальных данных позволяет обнаружить случаи краж, которые вуалируются путем
76
исправления данных в отдельных документах, составления новых, поддельных документов, и замены ими настоящих, неправильного отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций или не отражения их в бухгалтерском учете.
При проведении аудита и получении аудиторских доказательств применяется прием взаимного контроля содержания различных документов путем изучения и сопоставления отдельных реквизитов, которые повторяются в ряде документов и отражают взаимосвязанные операции.
При наличии у аудитора сигналов о краже товарно-материальных ценностей или денежных средств, не обнаруженной проведенными на предприятии инвентаризациями, применяется прием хронологической проверки движения указанных ценностей. Это позволяет выявить неучтенные товарно-материальные ценности, т. е. наличные ценности, оприходование которых не подтверждено документами; отпуск ценностей, не зафиксированных в документах и т.д.
В практике аудита широко применяются такие приемы документального контроля для получения доказательств, как технико-экономические расчеты и нормативная проверка.
Технико-экономические расчеты проводятся аудитором при получении доказательств о правильности отдельных показателей бизнес-плана, правильности составления смет общепроизводственных и общехозяйственных затрат, капитального ремонта, списания материалов на объем производства продукции или строительных материалов на объем выполненных строительно-монтажных работ и т.д.
Прием нормативной проверки применяется аудитором для получения доказательств о выполнении определенной задачи. Выявленные при этом отклонения подлежат тщательному изучению с целью установления причин их возникновения и ответственных за это должностных лиц. На основе полученных данных аудитор дает оценку выполнения показателей и разрабатывает предложения, которые позволят предупредить в дальнейшем возникновение отклонений отрицательного характера.
На практике применяются и другие приемы документального и фактического контроля для раскрытия содержания совершенных хозяйственных операций и процессов
77
и подтверждения их законности, достоверности, правильности.
Убедившись в законности, правильности и достоверности отраженной в соответствующих документах операции, аудитор использует их данные в качестве аудиторских доказательств.
По многим объектам контроля аудитор должен установить их реальное состояние. Это достигается во время проведения аудита с помощью приемов фактического контроля, к которым относятся: инвентаризация, контрольный обмер, экспертная оценка, обследование на месте, контрольный запуск сырья и основных материалов в производство, проверка качества сырья и основных материалов и т.д.
Для получения аудиторских доказательств, которые подтверждают правильность и достоверность данных бухгалтерского учета и отчетности, используется прием фактического контроля — инвентаризация.
Сопоставлением фактических данных по объектам контроля с соответствующими данными бухгалтерского учета устанавливают состояние проверяемого объекта (излишек или недостачу ценностей и денежных средств;
реальную или нереальную дебиторскую и кредиторскую задолженность и т.д.). Таким образом аудитор получает доказательства относительно реальности проверяемых активов и пассивов.
С помощью приема, который называется контрольный обмер, аудитор проверяет правильность отчетных данных о выполненных объемах и стоимости строительных, монтажных и ремонтных работ, оплаченных или предъявленных к оплате с целью получения аудиторского доказательства о достоверности отраженных в учете работ.
В процессе аудита для получения доказательства правильности составления проектно-сметной и другой технической документации или для подтверждения качества готовой продукции и выполненных работ применяется экспертная оценка. Для этого привлекают специалиста надлежащей квалификации — эксперта. Заключение эксперта используется в качестве аудиторского доказательства.
Прием обследования на месте аудитор использует для получения ряда доказательств, например, подтверждения готовности объектов собственных капиталовложений и ввода их в эксплуатацию, объектов основных средств после ремонта; соблюдения инструк-
78
ции по хранению, оприходованию, отпуску и вывозу материальных ценностей и т.д.
С целью получения доказательств о правильности применения норм затрат на производство продукции, сырья и материалов аудитор использует прием контрольного запуска сырья и основных материалов в производство, привлекая для этого специалистов-технологов.
Результаты контрольного запуска оформляются актом, где обязательно указываются, кто проводил проверку (состав комиссии, фамилии работников, принимавших участие в запуске); название, количественная и качественная характеристика сырья или основных материалов, направленных на переработку; выход продукции или полуфабрикатов по нормативному расчету; фактический выпуск; название и количество полученных и безвозвратных отходов.
Выявленные с помощью приемов документального и фактического контроля доказательства нарушения действующего законодательства, постановлений Правительства, инструкций или злоупотребления аудитор систематизирует и использует в дальнейшем при составлении заключения по результатам аудиторской проверки.
На практике имеют место случаи, когда хозяйственные операции, правильно оформленные документами с указанной в них правильной корреспонденцией счетов, при записях в учетные регистры отражались неверно. Это приводило к нарушению методологии ведения бухгалтерского учета и злоупотреблениям. В связи с этим проверка правильности переноса в учетные регистры данных первичных документов, отчетов. накопительных ведомостей о совершенных хозяйственных операциях является важной частью процесса аудита и получения аудиторских доказательств. Это также необходимо аудитору для получения доказательств о том, что все совершенные хозяйственные операции отражены надлежащим образом на счетах бухгалтерского учета по их экономическому содержанию.
В процессе аудита возникает необходимость в дополнительной информации относительно содержания объектов контроля непосредственно от руководителей, исполнителей и участников этой деятельности. Такую информацию получают в ответ на поставленные аудитором вопросы. Эти вопросы могут быть устными или в виде
79
Рис. 5. Получение и использование аудиторских доказательств
письменных пояснений. Устную информацию аудитор проверяет по данным бухгалтерского учета, технико-экономическим расчетам, используя методы нормативной проверки и другие приемы документального и фактического контроля. Это позволяет подтвердить аудиторское доказательство, которое в дальнейшем будет использоваться при подготовке аудиторского заключения. Например, работники охраны сообщают, что они не проверяют количество грузов, вывозимых с предприятия, а ограничиваются только проверкой пропусков.
Этот пример является аудиторским доказательством об ослаблении контроля за вывозом товарно-материальных ценностей с предприятия.Надлежащее внимание аудитор должен уделять проверке правильности подсчетов в учетных регистрах и переносу их итоговых данных в регистр синтетического учета — главную книгу, так как на основе имеющейся в ней информации составляется бухгалтерская отчетность.
Убедившись в правильности составления учетных регистров, включая главную книгу, аудитор получает доказательство о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности данных, используемых при составлении бухгалтерской отчетности.
Полученные в процессе аудита доказательства правильности совершенных хозяйственных операций и процессов систематизируются и на их основе в соответствии с утвержденными разделами программы разрабатываются предложения, направленные на устранение выявленных отклонений. Аудитор устанавливает сроки и порядок внесения исправлений в данные бухгалтерского учета и отчетности. Убедившись в выполнении его предложений, аудитор составляет отчет о результатах аудиторской проверки и заключение о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности данных бухгалтерской отчетности (рис. 5).
80
Практические задания и ситуации
1. В процессе аудита установлено, что перед составлением бухгалтерской отчетности за год, а также в течение всего года ни разу не проводилась инвентаризация основных средств, материалов и расчетов с покупателями. Необходимо:
1) Определить, какие нормативные документы нарушены,
2) Указать, кто в первую очередь ответственный за подобные нарушения.
3) Определить порядок действий аудитора и его предложения.
4) Какие аудиторские доказательства по этому факту следует получить?
2. При проверке правильности списания дебиторской задолженности аудитор установил, что в декабре месяце проверяемого года в соответствии с распоряжением главного бухгалтера Иванченко М.С., списана дебиторская задолженность, срок исковой давности которой прошел, в сумме 4 800 000 крб. за счет уменьшения кредиторской задолженности. Запись произведена по счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Необходимо:
1) Определить, какой нормативный документ нарушен.
2) К каким последствиям привела совершенная операция?
3) Кто несет ответственность за допущенное нарушение?
4) Какие корректировочные записи в бухгалтерском учете следует сделать для устранения допущенного нарушения?
5) Какие аудиторские доказательства по этому факту следует получить?
81
Еще по теме 6.4. МЕТОДИКА ПОЛУЧЕНИЯ АУДИТОРСКИХ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ:
- 6.2. Аудиторские доказательства. Виды. Источники. Оценка доказательств
- 16.8. Аудиторские доказательства
- 3.3.10. Аудиторские доказательства
- Аудиторские доказательства
- Аудиторские доказательства
- 9.3. Оценка результатов аудиторской проверки и обобщение полученной информации
- МЕТОДИКА АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ НА ПРЕДПРИЯТИИ
- 2.4. Ответственность аудиторов и аудиторских организаций. Страхование ответственности. Аудиторская тайна. Заведомо ложное аудиторское заключение
- 2.2. Права и обязанности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов при осуществлении аудиторской проверки
- Порядок получения денежных средств на командировочные расходы и представления отчета о расходовании полученных сумм
- 3.3. Профессиональные аудиторские организации и их роль в регулировании аудиторской деятельности
- ДОКАЗАТЕЛЬСТВА И ДОКАЗЫВАНИЕ
- ПРЕДМЕТ ДОКАЗЫВАНИЯ И ДОКАЗАТЕЛЬСТВА