<<
>>

6.6. Первоначальное признание и классификация, включая классификацию обязательств и капитал

Основные вопросы

• Классификация финансового инструмента в большей степени определяется экономической сущностью, нежели правовой формой. •

Важнейшая характеристика при определении обязательства заключается в том, что обязательство по выплате денежных средств или по обмену на другой инструмент выполняется на условиях, которые потенциально неблагоприятны для эмитента. •

Компоненты «обязательство» и «капитал» комбинированных инструментов учитываются отдельно. •

Производные инструменты на собственные акции отражаются как производные инструменты в том случае, если они предусматривают право или обязательство по осуществлению окончательного расчета денежными средствами или акциями, или если расчет может быть осуществлен путем передачи переменного количества собственных акций.

6.6.1.

Классификация

МСФО (ТАБ) 32 устанавливает принципы для разграничения обязательств и капитала. Классификация финансового инструмента в большей степени определяется его экономической сущностью, нежели правовой формой.

Инструмент представляет собой обязательство, когда эмитент обязан или может быть обязан передать его владельцу либо денежные средства, либо иной финансовый актив. Это отличает обязательства от капитала. Инструмент классифицируется как капитал, когда он представляет остаточную долю в чистых активах эмитента.

При классификации финансового актива необходимо рассмотреть все значимые характеристики. Пример: •

Если эмитент может или будет вынужден выкупить данный инструмент, то он представляет собой обязательство. •

Если выбор способа погашения финансового инструмента денежными средствами (или в иной форме) зависит от исхода или обстоятельств, которые находятся вне контроля как эмитента, так и держателя инструмента, то инструмент представляет собой обязательство, так как эмитент не имеет безусловного права избежать расчета. •

Инструмент, содержащий опцион на продажу держателем права на данный инструмент обратно эмитенту за денежные средства (или за иной финансовый инструмент), представляет собой обязательство.

Отражение процентов, дивидендов, убытков и прибыли в отчете о прибылях и убытках осуществляется исходя из классификации соответствующего инструмента.

Не все инструменты представляют собой либо задолженность, либо капитал.

Комбинированные инструменты содержат элементы обоих компонентов в одном договоре.

Такие инструменты, как облигации, конвертируемые в акции либо в обязательном порядке, либо по выбору их держателя, должны быть разделены на компоненты «обязательство» и «капитал». Затем каждый из них учитывается отдельно. Элемент «обязательство» определятся, прежде всего, путем оценки денежных потоков по справедливой стоимости, исключая какой-либо компонент «капитал», а остаток относится на капитал.

В таблице показано, как определить, является ли инструмент финансовым обязательством или долевым инструментом.

Инструмент Обязательство по выплате основной суммы долга денежными средствами Обязательство по

оплате купона дивидендов денежными средствами Расчет фиксированным количеством акций Классификация Обыкновенные акции Нет | Нет | нд | капитал Подлежащие выкупу привилегированные акции с фиксированным 5% дивидендом, выплачиваемым ежегодно при наличии прибыли, распределяемой на дивиденды Да Да Да обязательство Подлежащие погашению привилегированные акции с дискреционными дивидендами Да Нет Нет Обязательство по основной сумме долга и статья капитала в отношении дивидендов Конвертируемые облигации с конверсией в фиксированное число акций Да Да Да Обязательство по облигации и статья капитала в отношении опциона Конвертируемые облигации с конверсией акции на сумму обязательства Да Да Нет Обязательство 6.6.2. Производные инструменты на собственные акции (включая опционы на акции)

Контракты, связанные с производными инструментами, результатом выполнения которых является передача определенной суммы денежных средств или иных финансовых активов за определенное количество собственных долевых инструментов компании, классифицируются как долевые инструменты. Все другие производные инструменты на собственный капитал отражаются как производные инструменты и учитываются как таковые в соответствии с МСФО (IAS) 39. В данную категорию включаются все контракты, окончательный расчет по которым может или должен совершаться денежными средствами (или иными финансовыми активами) или акциями; расчет по которым в целом может быть осуществлен путем передачи переменного числа собственных акций; или расчет может быть совершен путем передачи фиксированного числа собственных акций за переменную сумму денежных средств (или иных финансовых активов).

Любой производным инструмент на собственный капитал, которьвй предоставляет одной из сторон право выбора формы расчета (денежными средствами или иным образом), является финансовым активом или обязательством, за исключением случаев, когда результатам всех возможных способов совершения расчета станет образование компонента капитала.

Это проиллюстрировано в таблице, приведенной ниже.

Инструмент Классификация Пример 1 2 3 Контракт, расчет по которому осуществляется эмитентом путем передачи фиксированного количества собственных акций эмитента в обмен на фиксированную сумму денежных средств или иных активов Капитал Варрант, предоставляющий противоположной стороне право подписки на фиксированное количество акций компании за фиксированную сумму денежных средств Контракт, предусматривающий выкуп (погашение) компанией собственных акций за денежные средства или за иные финансовые активы на фиксированную (или определяемую) дату или по запросу Обязательство (сумма выкупа) Форвардный контракт, предусматривающий выкуп собственных акций за денежные средства Обязательство по выкупу собственных акций за денежные средства, условием выполнения которого является реализация противоположной стороной своего права на выкуп Обязательство (сумма выкупа) Продажа опциона, предусматривающего выкуп собственных акций за денежные средства 6.6.3. Вопросы по классификации «Обязательство и капитал»

Вопрос 1

Организация «Альфа» эмитировала привилегированные бессрочные акции, которые подлежат выкупу по усмотрению компании, но не их держателей. Дивиденды в размере 10% должны выплачиваться ежегодно при условии достаточности прибыли, распределяемой на дивиденды. В отчетности эмитента средства, полученные в результате эмиссии, следует классифицировать как долг или как капитал?

Ответ •

Расчет не является обязательным и проводится по усмотрению эмитента. •

Компания не может по своему усмотрению избежать выплаты процентных дивидендов. •

Расчет не зависит от исхода неопределенного будущего события, неконтролируемого эмитентом. Выплата 10-процентных дивидендов включает элемент возврата капитала и при этом всегда будет осуществляться в денежной форме.

Соответственно, данный инструмент представляет собой обязательство.

Вопрос 2

Организация «Бета» эмитировала кумулятивные, не подлежащие погашению привилегированные акции с 5-процентным дивидендом, причем дивиденды выплачиваются исключительно по усмотрению совета директоров.

Как «Бета» должна классифицировать данный инструмент?

Ответ

Как капитал. Если привилегированные акции не подлежат погашению и распределение дивидендов среди держателей привилегированных акций производится по усмотрению эмитента, то эти акции, независимо от того, кумулятивные они или некумулятивные, представляют собой капитал.

Вопрос3

Организация «Томск» эмитировала акции двух серий - «А» и «Б». Акции «А» - обыкновенные акции, которые выпущены для всех акционеров, в то время как акции «Б» - только для одного акционера. Акции «Б» дают те же права голоса и те же права на получение дивидендов, что и акции серии «А». Кроме того, держатель акций «Б» имеет право на дискреционные дивиденды, сумма которых определяется исходя из прибыли структурного подразделения «Томска». Держателям акций «А» право на получение таких дивидендов не предоставлено. Владелец акций «Б» также будет участвовать в получении дивидендов, выплачиваемых держателям акций «А».

Держатели акций «Б» имеют право на получение остаточного капитала данного структурного подразделения в случае ликвидации «Томска».

Акции «Б» (специальную серию акций) следует классифицировать как: I)

финансовые обязательства или II)

долевые инструменты?

Ответ

Акции серии «Б» следует классифицировать как долевые инструменты. Руководство «Томска» имеет обязательство по распределению прибыли данного структурного подразделения среди держателей акций серии «Б». Распределение прибыли происходит только в результате объявления дивидендов руководством «Томска». Обязательство по дивидендам держателям акций «Б», таким образом, возникает по усмотрению руководства «Томска», и его можно избежать, если оно примет решение не объявлять дивиденды.

Вопрос 4

Организация «Орел» эмитировала привилегированные бессрочные акции, предоставляющие их держателям право на ежегодные 8%-ные дивиденды, но не дающие права на возврат основной суммы.

Как следует классифицировать привилегированные бессрочные акции?

Ответ

Акции следует классифицировать как финансовые обязательства.

Положения МСФО (ТАБ) 32 подтверждают, что бессрочные привилегированные акции представляют собой финансовое обязательство.

Бессрочные инструменты обычно возлагают на эмитента предусмотренное договором обязательство по выплате фиксированных дивидендов, распространяющееся на будущее неопределенной продолжительности. Выплаты аналогичны выплатам процентов по займам и обеспечивают их держателю норму прибыли заимодавца.

6.6.4. Первоначальное признание

Обзор

Основные вопросы •

Финансовые активы и обязательства первоначально оцениваются по справедливой стоимости. •

Компания вправе при первоначальном признании любого финансового инструмента безвозвратно определить его как учитываемый по справедливой стоимости с отражением ее изменения в отчете о прибылях и убытках. •

Займы, которые приобретаются компанией и отвечают определению займов и дебиторской задолженности, так и классифицируются . •

Нарушение правил, установленных для активов, удерживаемых до погашения, «разрушает» всю категорию. •

Перевод в категорию «предназначенных для торговли» или из нее после первоначального признания запрещен.

Встроенные производные инструменты следует учитывать отдельно в том случае, если по своей экономической сути они не «тесно связаны» с основным инструментом.

Первоначальное признание

В соответствии с МСФО (ТАБ) 39 компания должна признавать финансовый актив или обязательство в бухгалтерском балансе только в том случае, когда она становится стороной контракта, обязанной по инструменту.

Первоначальная оценка: финансовые активы и обязательства первоначально оцениваются по справедливой стоимости. Обычно она совпадает со справедливой стоимостью предоставленного (за актив) или полученного (за обязательство) возмещения. Если же это не так, то любое различие учитывается исходя из сущности операции.

Пример, если инструмент оценивается исходя из условий, сложившихся на более благоприятном рынке, чем тот, на котором была осуществлена операция, то признается первоначальная прибыль.

Транзакционные затраты: включаются в первоначальную балансовую стоимость финансовых активов и обязательств за исключением тех случаев, когда они учитываются по справедливой стоимости с отнесением ее изменения на счет прибыли и убытков, тогда и транзакционные затраты признаются в отчете о прибылях и убытках.

<< | >>
Источник: С. А. Умрихин, Ю. В. Ильина. Международные стандарты финансовой отчетности: российская практика применения /. - М. : ГроссМедиа : РОСБУХ. - 432 с. - (Библиотека журнала «Российский бухгалтер»).. 2007

Еще по теме 6.6. Первоначальное признание и классификация, включая классификацию обязательств и капитал:

  1. 8.3. ПРИЗНАНИЕ, ПРЕКРАЩЕНИЕ ПРИЗНАНИЯ ФИНАНСОВЫХ АКТИВОВ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
  2. 5.3. Признание и первоначальная оценка
  3. Учет после первоначального признания
  4. 3.3. Классификация обязательств организации (источники образования имущества)
  5. Вопрос: Классификация активов и условных обязательств и расчет провизии по ним банками второго уровня Республике Казахстан
  6. 3.1. Сущность и классификация капитала
  7. Всеобщая классификация страховых отношений в Российской Федерации Содержание, особенности и критерии классификации
  8. 6.15. Прекращение признания финансовых обязательств
  9. 17.2. Классификация международной миграции капитала
  10. Типы классификаций социального капитала
  11. Классификация форм межстрановой миграции капитала
  12. 18.1. Экспорт капитала из России: сущность и классификация
  13. Структура авансированного капитала. Издержки производства, их сущность и классификация
  14. 12.5. ПРИЗНАНИЕ ОТЛОЖЕННЫХ НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ И ТРЕБОВАНИЙ
  15. Причины миграции капитала. Классификация форм иностранных инвестиций
  16. 6.13. Как проводится признание активов и финансовых обязательств?