<<
>>

7.2. Аналитические регистры налогового учета

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Аналитические регистры налогового учета - это сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированные без отражения по счетам бухгалтерского учета.

Данные налогового учета - это данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.

Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты: -

наименование регистра; -

период (дату) составления; -

измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении; -

наименование хозяйственных операций; -

подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление регистра.

Для целей ведения аналитических регистров налогового учета

использованы следующие понятия:

объекты налогового учета - имущество, обязательства и хозяйственные операции организации, стоимостная оценка которых определяет размер налоговой базы текущего отчетного налогового периода или налоговой базы последующих периодов;

единицы налогового учета - объекты налогового учета, информация о которых используется более одного отчетного (налогового) периода;

показатели налогового учета - перечень характеристик, существенных для объекта учета;

данные налогового учета - информация о величине или иной характеристике показателей (значение показателя), определяющих объект учета, отражаемая в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения;

аналитические регистры налогового учета - совокупность показателей (сводные формы), применяемых для систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

Учет организуется таким образом, чтобы обеспечить непрерывное отражение в хронологическом порядке фактов хозяйственной деятельности, которые в соответствии с установленным Налоговым кодексом порядком влекут за собой или могут повлечь изменение размера налоговой базы.

Порядок документооборота и последовательность выполнения операций по формированию показателей налогового учета, а также формы представления данных на бумажных носителях определяются налогоплательщиком самостоятельно.

Организация системы налогового учета подразумевает определение совокупности показателей, прямо или косвенно влияющих на размер налоговой базы, критериев их систематизации в регистрах налогового учета, а также порядка ведения учета, формирования и отражения в регистрах информации об объектах учета.

Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет).

При этом аналитический учет данных должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.

Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) любых машинных носителях.

При этом формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения.

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

При хранении регистров налогового учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.

Все налоговые регистры, рекомендуемые правительством РФ, условно разделены на пять групп . 1.

Регистры промежуточных расчетов 2.

Регистры учета состояния единицы налогового учета 3.

Регистры учета хозяйственных операций 4.

Регистры формирования отчетных данных 5.

Регистры учета целевых средств некоммерческими организациями.

Как можно понять уже из анализа наименований групп, смысл такой структуры кроется в намерении организовать "движение" данных от минимального до максимального уровня обобщенности. То есть, начиная с их "чернового" - предварительного - объединения, степень систематизации все время увеличивается, вплоть до данных, которые "укрупненно" объединены настолько, что практически готовы к занесению в налоговую декларацию.

Для того чтобы объяснить функцию регистров промежуточных расчетов, разработчикам системы налогового учета потребовалось ввести еще одно понятие, "упущенное" в преамбуле. Кстати, с методологической точки зрения это является показателем нарушения принципа системности. Так вот, "промежуточными показателями" названы те, для которых не предусмотрено соответствующих отдельных строк в Декларации, то есть их значения участвуют в формировании отчетных данных либо не в полном объеме (через специальные расчеты) либо в составе иного, обобщающего, показателя.

То есть, проще говоря, промежуточные показатели являются рабочим материалом и используются в разработочных таблицах исключительно в качестве дополнительных данных, для удобства расчетов.

В свете изложенного указание, что данная группа регистров

Рекомендации МНС России «Система налогового учета, рекомендуемая для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 налогового кодекса РФ»

предназначена для отражения и хранения информации о порядке проведения налогоплательщиком расчетов промежуточных показателей, необходимых для формирования налоговой базы, представляется излишним.

Предназначение регистров учета состояния единицы налогового учета вытекает из ранее рассмотренного определения "единицы налогового учета". Таким образом, при всей своей условности, это понятие действительно используется в заявленном при его определении виде. Однако если попробовать определить статус этой группы регистров по-иному, то наиболее адекватным будет следующее: данные регистры предназначены для того, чтобы представить динамику состояния объекта учета в течение определенного времени (нескольких отчетных (налоговых) периодов) или на конкретную определенную дату. Отметим, что отсюда следует вывод о большом значении данной группы регистров с точки зрения итоговой отчетности.

Регистры учета хозяйственных операций являются источником систематизированной информации о проводимых организацией операциях, которые влияют на величину налоговой базы в конкретных периодах. Обращает на себя внимание факт отсутствия специальной группы регистров для отражения информации об остальных двух разновидностях объектов налогового учета (имуществе и обязательствах).

В отношении этих объектов разработчики предложили налогоплательщикам самостоятельно сформировать дополнительные налоговые регистры. В то же время, хозяйственные операции в предлагаемой системе налогового учета непосредственно связаны только с фактом изменения права собственности (его утратой или получением) на объекты гражданских прав.

То есть, исходя из всего изложенного в отношении данной групп регистров, остается признать, что данная группа является неким "полуфабрикатом", образцом для дальнейших самостоятельных изысканий налогоплательщиков в сфере организации налогового учета.

Что касается регистров формирования отчетных данных, то, как недвусмысленно явствует из названия группы, они содержат информацию (и служат инструментом) получения значений, непосредственно заносимых в конкретные строки налоговой Декларации.

Таким образом, если следовать предложенной иерархии групп налоговых регистров, то получается следующий вариант. Промежуточные регистры являются "служебными" для всех групп, регистры формирования отчетных данных - результирующими, а оставшиеся две группы регистров компонуют данные об объектах налогового учета в разрезе времени и права собственности на них. Строго говоря, выделение самостоятельной группы регистров учета хозяйственных операций представляется методологически не обоснованным, поскольку данные регистры тоже содержат информацию о состоянии "единиц налогового учета". На самом деле более правильно было бы объединить данные группы. Однако здесь все-таки просматривается специфика, состоящая в том, что данная группа отражает частный случай состояния объектов налогового учета. Те объекты, информация о которых приводится в регистрах учета хозяйственных операций, либо становятся, либо прекращают быть объектами учета для данной организации, то есть в регистрах этой группы отражаются данные о входящих либо исходящих объектах. В регистрах же учета состояния единиц налогового учета накапливаются и группируются данные о тех объектах, учетный статус которых в данном отчетном (налоговом) периоде не изменился.

Следовательно, логику построения системы групп налоговых регистров мы с большим или меньшим успехом определили. Теперь необходимо опуститься ниже еще на один уровень системы и постараться разобраться в перечне регистров внутри каждой группы. Это позволит нам не только выявить истинное место каждого из регистров в общей системе налогового учета, но и обнаружить определенные внутренние нестыковки (к сожалению, уже обнаруженные погрешности заставляют быть практически уверенными в том, что такие нестыковки будут в силу недостаточной проработанности именно общеметодологической стороны проблемы).

Такой анализ имеет и чисто практическое значение, так как на его основе - в идеале - будет получен инструмент, с помощью которого можно формировать те дополнительные регистры, о которых говорится в тексте информационного сообщения. Он поможет также (в случае изменения законодательства, регламентирующего порядок организации налогового учета) самостоятельно разрабатывать или дорабатывать аналитические регистры, оставаясь при этом в рамках логики налоговых органов и не выходя за пределы требований и принципов, которые, по мнению МНС РФ, являются обязательными.

Группа регистров промежуточных расчетов наиболее обширна по количеству регистров и регистров-расчетов, что естественно, учитывая отмеченный служебный статус данных документов.

Все регистры, входящие в данную группу, можно условно разделить на следующие подгруппы: a)

Регистр - расчет Формирование стоимости объекта учета. b)

Регистр - расчет Учет амортизации нематериальных активов. c)

Регистр - расчет стоимости списанных сырья и (или) материалов по методу ФИФО (ЛИФО).

ё) Регистр - расчет стоимости списанных товаров по методу ФИФО (ЛИФО).

е) Регистр - расчет стоимости сырья / материалов, списанных в отчетном периоде.

Регистр учета сомнительной и безнадежной дебиторской задолженности по результатам инвентаризации на отчетную дату.

§) Регистр - расчет резерва сомнительных долгов текущего отчетного (налогового) периода.

И) Регистр учета кредиторской задолженности по результатам инвентаризации на отчетную дату.

1) Регистр учета договоров на добровольное страхование работников. ]) Регистр учета расходов по добровольному страхованию работников.

к) Регистр - расчет расходов по добровольному страхованию работников текущего периода.

1) Регистр - расчет расходов на ремонт текущего отчетного периода. т) Регистр - расчет расходов на ремонт, учитываемых в текущем и будущих периодах. п) Регистр учета внереализационных расходов по операциям уступки прав требования, относящихся к будущим периодам.

о) Регистр - расчет резерва расходов на гарантийный ремонт.

р) Регистр - расчет коэффициента для перерасчета резерва расходов на гарантийный ремонт.

Общий анализ позволяет утверждать, что группа не имеет сколько-нибудь стройной внутренней структуры, не удается обнаружить и какую-либо закономерность в перечне регистров, а также установить их взаимосвязь. Сказанное позволяет сделать вывод о том, что, вероятно, в данную группу регистры размещались по остаточному принципу (как наименее подходящие для прочих групп). Кроме того, все сказанное свидетельствует и о том, что перечень регистров, включенных в данную группу, совершенно точно неполон и наверняка потребует дополнений и корректировок.

Регистров учета состояния единицы налогового учета в соответствующей группе тоже достаточно много:

а) Регистр информации об объекте основных средств.

б) Регистр информации об объекте нематериальных активов.

в) Регистр информации о приобретенных партиях товаров, учитываемых по методу ФИФО (ЛИФО).

г) Регистр информации о приобретенных партиях сырья / материалов, учитываемых по методу ФИФО (ЛИФО).

д) Регистр информации о движении товаров, учитываемых по методу средней себестоимости.

е) Регистр информации о движении приобретенных сырья / материалов, учитываемых по методу средней себестоимости.

ж) Регистр учета расходов будущих периодов.

з) Регистр аналитического учета операций по движению дебиторской задолженности.

и) Регистр учета операций по движению кредиторской задолженности.

к) Регистр учета расчетов с бюджетом.

л) Регистр движения резерва по сомнительным долгам.

м) Регистр учета расходов на гарантийный ремонт.

н) Регистр учета расчетов по штрафным санкциям.

Регистры учета состояния единицы налогового учета являются источником систематизированной информации о состоянии показателей объекта учета, информация о которых используется более одного отчетного (налогового) периода. Ведение регистра должно обеспечить отражение информации о состоянии объекта учета на каждую текущую дату и изменении состояния объектов налогового учета во времени.

Содержащаяся в регистрах информация о величине показателей используется для формирования суммы расходов, подлежащих учету в составе того или иного элемента затрат в текущем отчетном периоде.

Перечень регистров учета хозяйственных операций достаточно краток, что объясняется уже отмеченной нами ранее спецификой основания, которое явилось фактором формирования данных регистров в отдельную группу:

а) Регистр учета операций приобретения имущества, работ, услуг, прав.

б) Регистр учета операций выбытия имущества (работ, услуг, прав).

в) Регистр учета поступлений денежных средств.

г) Регистр учета расхода денежных средств.

д) Регистр учета сумм начисленных штрафных санкций.

е) Регистр учета расходов на оплату труда.

ж) Регистр учета начисления налогов, включаемых в состав расходов.

Регистры учета хозяйственных операций являются источником систематизированной информации о проводимых организацией операциях, которые тем или иным образом влияют на величину налоговой базы в текущем или будущих периодах.

Настоящий перечень включает все основные операции, связанные с утратой или получением права собственности на объекты гражданских прав (имущество, в том числе деньги, работы, услуги, права) по сделкам с третьими лицами. По отношению проводимых организацией операций по признанию задолженностей и иных установленных Кодексом объектов налогообложения перечень может быть дополнен. В частности, в нем отсутствуют регистры по учету операций выявления результатов инвентаризации, переоценки имущества (кроме амортизируемого имущества и ценных бумаг) и пр.

К регистрам формирования отчетных данных относятся: a)

Регистр - расчет учет амортизации основных средств. b)

Регистр - расчет стоимости товаров, списанных (реализованных) в отчетном периоде.

с) Регистр учета прочих расходов текущего периода. ё) Регистр - расчет Финансовый результат от реализации амортизируемого имущества.

е) Регистр учета стоимости реализованного прочего имущества.

1) Регистр - расчет учета остатка транспортных расходов.

§) Регистр учета внереализационных расходов.

И) Регистр - расчет финансового результата от реализации прав, которые были приобретены ранее в рамках операции по оказанию финансовых услуг (пункт 3 статьи 279 НК РФ).

1) Регистр - расчет финансового результата от уступки прав требования (расходы по реализации прав, кроме ситуаций продажи ранее приобретенных прав).

]) Регистр учета доходов текущего периода. к) Регистр учета убытков обслуживающих производств. 1)

Регистр - расчет Финансовый результат от деятельности обслуживающих производств и хозяйств.

Ведение Регистров формирования отчетных данных обеспечивает информацией о порядке получения значений конкретных строк налоговой Декларации.

Обобщающим признаком для всех вышеперечисленных регистров является формирование в них конечных данных налоговой отчетности. Одновременно в этих регистрах как результат расчетов выявляется и систематизируется и иная информация, переносимая в Регистры учета состояния единицы налогового учета или Регистры промежуточных расчетов.

Группа "результирующих" регистров должна предоставлять информацию непосредственно для заполнения налоговой декларации.

Группа регистров учета целевых средств некоммерческими организациями включает:

а) Регистр учета поступлений целевых средств. b)

Регистр учета использования целевых поступлений. c)

Регистр учета целевых средств, использованных не по целевому назначению.

Как раз структура этой группы обладает внутренней логикой. Некоммерческие организации должны вести по целевым средствам всего три регистра: регистр поступлений (что получено), регистр учета их использования (что куда направлено) и регистр нецелевого использования (если какие-то средства использованы не по назначению). Г руппа учета целевых средств некоммерческими организациями -

это специфический объект налогового учета, и абсолютно особая группа субъектов - юридических лиц, для которых учет указанных объектов является стандартной и основной операцией. Впрочем, и в бухгалтерской отчетности для отражения информации о движении средств целевого финансирования предусмотрена самостоятельная форма.

Для использования на практике налогоплательщикам придется предварительно осуществлять дополнительные "компоновочные" действия, целью которых как раз и будет являться организация налогового учета по привычным (и в силу этого внутренне логичным и обоснованным) направлениям.

<< | >>
Источник: Н.Н. Селезнева. Налоговый менеджмент. Администрирование. Планирование. Учет. - М.: ЮНИТИ - ДАНА. - 381 с.. 2007

Еще по теме 7.2. Аналитические регистры налогового учета:

  1. Порядок внесения и документального оформления исправлений в регистры бухгалтерского учета (по результатам аудиторских проверок, налоговых проверок; исправление ошибок, выявленных предприятиями самостоятельно)
  2. 7.3. Налоговые регистры и иная налоговая документация
  3. 17.0 ОСНОВНЫЕ РЕГИСТРЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  4. 2. УЧЕТНЫЕ РЕГИСТРЫ И ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  5. Глава 8. РЕГИСТРЫ И ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  6. 12.3. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ В ОРГАНИЗАЦИИ. ОБОРОТНЫЕ ВЕДОМОСТИ ПЛАНА СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА. УЧЕТНЫЕ РЕГИСТРЫ. ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  7. Статья 9. Первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета
  8. 2.11.2 Учет расходов в регистрах бухгалтерского учета
  9. Учет расходов в регистрах бухгалтерского учета
  10. Учет необоротных, нематериальных активов и инвестиций в регистрах бухгалтерского учета
- Бюджетная система - Внешнеэкономическая деятельность - Государственное регулирование экономики - Инновационная экономика - Институциональная экономика - Институциональная экономическая теория - Информационные системы в экономике - Информационные технологии в экономике - История мировой экономики - История экономических учений - Кризисная экономика - Логистика - Макроэкономика (учебник) - Математические методы и моделирование в экономике - Международные экономические отношения - Микроэкономика - Мировая экономика - Налоги и налолгообложение - Основы коммерческой деятельности - Отраслевая экономика - Оценочная деятельность - Планирование и контроль на предприятии - Политэкономия - Региональная и национальная экономика - Российская экономика - Системы технологий - Страхование - Товароведение - Торговое дело - Философия экономики - Финансовое планирование и прогнозирование - Ценообразование - Экономика зарубежных стран - Экономика и управление народным хозяйством - Экономика машиностроения - Экономика общественного сектора - Экономика отраслевых рынков - Экономика полезных ископаемых - Экономика предприятий - Экономика природных ресурсов - Экономика природопользования - Экономика сельского хозяйства - Экономика таможенного дел - Экономика транспорта - Экономика труда - Экономика туризма - Экономическая история - Экономическая публицистика - Экономическая социология - Экономическая статистика - Экономическая теория - Экономический анализ - Эффективность производства -