<<
>>

ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

Прежде чем переходить к цифрам, для понимания бухгалтерского учета вам необходимо познакомиться с основными принципами его ведения. Эти правила далеко не весь бухгалтерский учет.

Описанные ниже семь принципов и используемый для их описания словарь — это свод не законов, а скорее полезных рекомендаций по учетной политике, которой определяются все правила бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

Самостоятельная хозяйственная единица Кассовый метод и метод начислений Объективность Консерватизм

Непрерывность деятельности объекта учета Неизменность учетной политики Существенность

Самостоятельная хозяйственная единица

Бухгалтерские отчеты сообщают о деятельности самостоятельной хозяйственной единицы (entity). Параметры, отраженные в отчете, должны быть понятными. Объектом учета может быть какой-нибудь бакалейный магазин, производственное предприятие, компания в целом или конгломерат. Например, компания General Mills составляла отчеты по каждому из своих ресторанов Red Lobster. Одновременно она подготавливала отчет по всей системе таких ресторанов, а также по своей ресторанной группе, в которую, кроме Red Lobster, входила система ресторанов Olive Garden. Конечно, составлялся еще отчет (две формы), в котором учитывалась деятельность отделений Cheerios, Betty Crocker, Gold Medal

(производство муки) и Yoplait (производство йогуртов). В 1995 г. General Mills выделила свои рестораны в отдельную компанию Darden Restaurants. К этому времени операции ресторанов были уже обособлены и по ним велся отдельный бухгалтерский учет, что позволило новой компании без промедления стать самостоятельной хозяйственной единицей.

Кассовый метод в сравнении с методом начислений

Очень важно, как именно считаются деньги. Если используется кассовый метод (по оплате) бухгалтерского учета (cash basis accounting), то операция регистрируется только после того, как деньги переходят из одних рук в другие.

Очень мелкие предприятия могут вполне довольствоваться учетной информацией, содержащейся в книге чековых счетов. Если магазин в 2000 г. производит арендную плату за два года вперед, эта плата учитывается как затраты, произведенные в 2000 г., а не в течение двух лет. Когда небольшой механический цех покупает мощный станок, затраты на его приобретение должны быть записаны на дату покупки, а не относиться на весь срок полезного использования станка. Понятна идея? Учет по оплате показывает вам, когда и сколько денег перешло из одних рук в другие, но не обеспечивает никакого соотнесения затрат на ведение дела с сопряженными с ними продажами продукции.

Почти все солидные компании для ведения учета используют метод начислений (по отгрузке) (accrual accounting method). При учете методом начислений финансовые последствия операции признаются на момент ее осуществления, независимо от движения денежных средств. Затраты компании Kmart на оплату аренды записываются ежемесячно вместе с учетом выгод от использования арендуемых помещений. Затраты на заклепочные пистолеты авиационного завода компании Boeing записываются в течение срока полезного использования этих устройств, пока рабочие используют их в цехе. Из-за большого объема закупок компании Boeing учет по оплате искажал бы финансовые отчеты компании. В то же время учет методом начислений порождает две взаимосвязанные проблемы — распределения по отчетным периодам и соотнесения доходов и расходов, так как осуществление операции и обусловленное ею движение денежных средств чаще всего не совпадают по времени.

Распределение по учетным периодам (allocations to accounting periods). Отчет о прибылях и убытках отражает операции в течение кон

кретного периода времени, поэтому момент признания тех и других имеет очень большое значение. Если бы компания IBM продала в кредит мощный компьютер Ford Motor Company 31 декабря 2000 г., то при учете методом начислений операция продажи была бы зарегистрирована в 2000 г., когда был подписан юридически обязывающий контракт, а не в 2001 г., на который компания Ford запланировала фактическое выделение денег на оплату покупки.

Операцию продажи следовало учесть в 2000 г., поскольку именно в этот период для компании Ford возникла юридически обоснованная обязанность принять поставку компьютера. Именно в этот период в бухгалтерских журналах IBM должны были появиться записи о произведенной продаже, сопряженных с нею затратах и предполагаемой прибыли. В то же время компании Ford следовало в 2000 г. признать или начислить (accrue) и распределить (allocate) затраты, связанные с использованием компьютера в течение срока полезного использования.

Соотнесение доходов и затрат (matching). Следуя той же логике, что при распределении по учетным периодам, продажи и сопряженные с ними затраты на реализованную продукцию, или себестоимость проданной продукции (cost of goods sold — COGS), должны быть отражены в одном и том же учетном периоде. Соотнося объем продаж в денежном выражении с сопутствующими затратами, вы можете определять фактически получаемый компанией доход. Если, к примеру, компания Safeway продает свежие овощи и зелень 31 декабря 2000 г., но не оплачивает счет поставщика до 2001 г., учет методом начислений тем не менее предусматривает списание относящихся к реализованной продукции затрат в 2000 г. Продажа компанией Safeway своей продукции в 2000 г. обусловила для нее определенные затраты, поэтому операцию продажи и соответствующие затраты следует отнести на один и тот же год. Без установленных правил распределения по учетным периодам и соотнесения доходов и затрат бухгалтеры могли бы без труда манипулировать данными финансовых отчетов, выбирая, когда учитывать продажи или расходы, с тем чтобы скрыть или отсрочить отражение неблагоприятных результатов деятельности.

Регистрация и документальное подтверждение хозяйственной операции (объективность)

Бухгалтерские записи отражают только те операции, которые «завершены» и имеют стоимостную оценку. Продажи, считающиеся «верными», но пока не завершенные, не могут быть зарегистрированы. Даже

если заслуживающий полного доверия торговый агент компании Navistar (ранее — International Harvester) поклянется, что фермер Джонс дал честное слово купить комбайн, бухгалтер должен сказать «нет».

Применительно к целям учета продажа не имела места. Компания не поставила машину, а фермер не подписал имеющий исковую силу контракт.

На случай сомнений для бухгалтеров действует правило объективности (objectivity rule). Операцию должны подтверждать обоснованные и проверяемые документы (reasonable and verifiable evidences), в противном случае она учету не подлежит.

Например, гудвилл, формируемый рекламной деятельностью общественных организаций, не может быть отражен в бухгалтерских журналах. Какую стоимость вы могли бы установить для гудвилла? Компания Archer Daniels Midland (ADM) регулярно занимается пропагандой по телевидению, рассказывая потребителям, насколько дешевы продукты питания в Америке по сравнению с остальным миром. Какую объективную стоимость бухгалтер может определить для адресованных компании «добрых чувств» благодарных американцев или пребывающих в должности конгрессменов? Так же трудно оценивать патенты и изобретения. Если компания Du Pont покупает у изобретателя за 1 ООО ООО долл. патент на новый химикат, ей следовало бы записать в своих бухгалтерских журналах затраты в сумме 1 ООО ООО долл. Патент имеет квалифицируемую рыночную стоимость. Однако если научный работник компании разрабатывает в лаборатории новый технологический процесс, бухгалтер не может учесть инновацию, пока она не будет продана. Бухгалтеру нужны подтверждающие документы — контракт и погашенный чек в обоснование соответствующей записи.

Бухгалтерский консерватизм и фактические затраты на приобретение

Если компания может понести убытки, которые могут быть обоснованно оценены, бухгалтер запишет их, даже если этих убытков фактически нет еще. Если же ожидается прибыль, бухгалтер подождет записывать ее, до тех пор пока она не будет фактически получена. Если бы даже руководство компании International Paper Company предвидело в 1986 г. получение значительной прибыли от продажи своего главного офисного здания на о-ве Манхэттен в 1988 г., оно не смогло бы отразить ее в бухгалтерской отчетности до 1988 г.

Решение о перебазировании компании

в Мемфис не было окончательным. Руководство могло его изменить, могла возникнуть также понижательная тенденция на рынке недвижимости. Но для убедительности аргументации давайте предположим, что International Paper в 1986 г. пришла к выводу, что в 1988 г. ей придется заняться очисткой подземных хранилищ для токсичных отходов под ее производственными зданиями. Руководству следовало бы нанять консультанта для оценки расходов на очистку и отнести такие расходы на 1986 г. В этом случае читатели финансовых отчетов компании были бы предупреждены о том, что в 1988 г. над компанией сгустятся темные тучи. Составители финансовых отчетов руководствуются принципом бухгалтерского консерватизма (accounting conservatism). Если у вас в чем-либо есть сомнения, действуйте как консерватор. В бухгалтерские журналы записываются только поддающиеся измерению и подтвержденные данные по имуществу, долгам, продажам и расходам.

Консерватизмом же диктуется правило, согласно которому операции следует записывать с указанием фактических затрат на приобретение, т. е. исходной стоимости (historical costs). В 80-х гг., во время бума на рынке недвижимости, стоимость главного офисного здания компании International Paper в Нью-Йорке возросла, и тем не менее признать это как выигрыш было невозможно, даже если бы компания в XVII веке выменяла его у индейцев за несколько безделушек. В бухгалтерских журналах стоимость недвижимости будет по-прежнему указываться равной стоимости нескольких ниток бус, отданных индейцам в обмен на имущество. Дело в том, что, с точки зрения бухгалтера, стоимость здания может упасть ко времени его продажи.

Если стоимость актива оказывается ниже учитываемой стоимости, то это совсем другая история. Консерватизм подсказывает, что убытки следует признавать сегодняшним днем (today). Если действовать иначе, у читателя финансовых отчетов может сложиться ложное впечатление, будто отраженные в отчетах активы как минимум сохраняют свою исходную стоимость.

Стоимость товаров, образующих товарно-материальные запасы, также указывается такой, какой она была на время их покупки. Даже если цены изменяются, действительной будет цена (objective price), которую предприятие уплатило при покупке. Для подтверждения затрат необходимо документальное подтверждение: подлежащие проверке накладные на поставку и счета к оплате. Если, например, компания Ginn Office Supplies записывает в свои бухгалтерские журналы операцию по покупке

бумаги для заметок, произведенной компанией International Paper, она должна указать стоимость бумаги на время покупки. Даже если при повторном заказе затраты на тот же продукт возросли, то затраты на наличный запас должны остаться неизменными и равняться фактическим затратам на приобретение, записанным в журналах.

Непрерывность деятельности хозяйствующего субъекта

В финансовых отчетах предприятие описывается как хозяйствующий субъект (operating entity). При отражении в учете стоимостных показателей предполагается, что деятельность предприятия непрерывна (going concern). Бухгалтер исходит из предположения, что предприятие продолжит функционирование в будущем, поэтому показатели отражены в финансовых отчетах не в ценах распродажи (по ликвидационной стоимости). Как вы уже знаете, бухгалтер использует данные по фактическим затратам на приобретение. Прокатное оборудование, например, стоит очень дорого. Оно может иметь огромную ценность для функционирующей производственной компании типа US Steel, но, если его выставить на продажу с аукциона в случае банкротства, то выручка будет измеряться несколькими центами на доллар. Промышленное оборудование, бывшее в употреблении, имеет ограниченную ценность для внешних пользователей. Соответственно в учетных записях приводятся данные по фактическим затратам на момент приобретения, так как предполагается, что компания не обанкротится и будет продолжать свою деятельность в будущем.

Неизменность учетной политики

Принцип неизменности (consistency) учетной политики имеет важнейшее значение для пользователей информации финансовых отчетов. Принципы организации бухгалтерского учета требуют, чтобы хозяйствующий субъект из года в год придерживался неизменных правил бухгалтерского учета. Это дает аналитику возможность сравнивать текущие результаты с результатами прошлых периодов. Цель данного принципа, как и друтих, представленных ранее, — свести к минимуму жонглирование данными учета, к которому любят прибегать предприниматели для сокрытия плохих результатов.

Согласно принципу неизменности компания обязана год за годом одинаковым способом оценивать свои товарно-материальные запасы (ТМЗ). Основными методами, используемыми при этом, являются методы FIFO (First In First Out — определение стоимости выбывающих запасов по стоимости запасов, поступивших раньше других) и LIFO (Last In First Out

  • определение стоимости выбывающих запасов по стоимости запасов, поступивших позже других). При использовании метода FIFO затраты на приобретение самых старых запасов признаются первыми как стоимость выбывающих запасов. При использовании метода LIFO в качестве стоимости выбывающих запасов признаются сначала затраты на приобретение самых «свежих» товаров. Метод учета не зависит от физического перемещения запасов. Это всего лишь метод учета. Представьте, что можно по своей воле вносить изменения в методы учета, — тогда любой сообразительный бухгалтер сумеет каждый год составлять финансовые отчеты так, как нужно ему или компании. Принцип неизменности предусматривает применение каждый год одного и того же метода учета ТМЗ.

В качестве примера использования методов FIFO и LIFO рассмотрим ситуацию с дилером, который торгует монетами; у него на данный момент в витрине магазина выставлены всего две идентичные золотые монеты. Одну он купил в 1965 г. за 50 долл., а другую — в 2000 г. за 500 долл. В магазин приходит нумизмат и за 1000 долл. покупает одну из монет. Если исходить из метода FIFO, владелец магазина должен отразить в своих журналах операцию продажи на сумму 1000 долл., стоимость выбывших запасов, равную 50 долл., и прибыль — 950 долл. Оставшимися у него запасами будет одна монета стоимостью 500 долл., эквивалентной фактическим затратам на нее во время приобретения. Стоимость монеты, купленной первой, была записана как стоимость проданного товара. Если же использовать альтернативный метод LIFO, то владелец должен записать стоимость выбывших запасов, равную 500 долл., и прибыль в размере всего 500 долл. Оставшимися у владельца магазина запасами будет одна монета стоимостью 50 долл. В данном случае стоимость выбывших запасов была определена по стоимости запасов, поступивших позже других. Не имеет значения, какая именно монета — купленная в 1965 г. или в 2000 г.

  • была продана. Важен только метод учета. Однако от выбранного компанией метода резко изменяются размер прибыли и стоимость запасов. Так обстоит дело.

Если изменение метода учета необходимо по уважительной причине, в финансовых отчетах, а именно в примечаниях в конце отчета — в пояс

нительной записке (footnotes), эта причина должна быть указана. В пояснительной записке к финансовому отчету указываются суть и обоснование изменения. Пояснительная записка должна содержать объяснения, как это изменение повлияло на размер прибыли и стоимость активов за отчетный год. Вы можете прибегнуть к манипуляции, но от бухгалтеров вам не скрыться.

Существенность

По поводу финансовых отчетов уместно важное предостережение — они никогда не будут точными до цента, даже если вы захотите, чтобы въедливые бухгалтеры подготовили самые точные отчеты. В действительности финансовые отчеты являются точными по существу (materially correct) и представляют читателю честно изложенный (fairly stated) взгляд на истинное положение хозяйствующего субъекта. Финансовые отчеты рисуют картину, точную в существенных деталях и позволяющую разумному человеку принимать на их основе решения, опирающиеся на реалистичную информацию. Для финансовых отчетов небольшого поставщика газированной воды неточность в 100 долл. может существенно исказить учетные записи, а погрешность в 10 долл. — пройти незамеченной. В то же время в отчетах таких гигантских мультинациональных компаний (МНК), как Coca-Cola, неточности в миллионы долларов не внесут существенного искажения в картину и не помешают принятию обоснованных решений.

К этому месту книги у вас могут появиться первые проблески представления о том, как именно видят бухгалтеры работу предприятий, а возможно, и о том, почему они по большей части консерваторы даже в быту. Карикатуру, которая воспроизведена на следующей странице, я увидел на доске объявлений в компании Arthur Andersen LLP — одной из пяти самых авторитетных международных аудиторских фирм, где я проработал три года в качестве дипломированного общественного бухгалтера и где консерватизм опалил мою душу. С тех пор я ношу только белые сорочки с воротничком и застегиваю их на все пуговицы.

 

<< | >>
Источник: Силбигер С.. MBA за 10 дней / Пер. с англ. Э.В. Шустера. — 2-е изд. — М.: ЗАО «Консультант Плюс». — 440 с.. 2002

Еще по теме ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА:

  1. 12.1. СИСТЕМА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В РОССИИ. ОСНОВНЫЕ ЗАДАЧИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА. ОБЪЕКТЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ИХ КЛАССИФИКАЦИЯ. ОСНОВНЫЕ ПРАВИЛА ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА. НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ, ОПРЕДЕЛЯЮЩИЕ ПОРЯДОК ОРГАНИЗАЦИИ И ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
  2. 1.2. Основные принципы ведения бухгалтерского учета и финансовой отчетности
  3. 17.4ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ТИПЫ БУХГАЛТЕРСКИХ ПРОВОДОК
  4. Принципы ведения бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности организациями
  5. 1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА, ЦЕЛЬ, ЗАДАЧИ, ПРИНЦИПЫ ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ЕГО ОРГАНИЗАЦИЯ
  6. 5.1. ОСНОВНЫЕ ТРЕБОВАНИЯ К ВЕДЕНИЮ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  7. 5.3. Формы бухгалтерского учета, рассчитанные на его ведение вручную Общее понятие о формах бухгалтерского учета
  8. 1.1. Предмет, задачи, принципы и особенности бухгалтерского учета, баланс и операции банков Бухгалтерский учет в банке, его объекты, предмет, основные задачи, принципы
  9. 5.2. ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  10. 1.3. Основные принципы бухгалтерского учета (допущения и требования)
  11. 3.4. ПОЛОЖЕНИЕ ПО ВЕДЕНИЮ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ
  12. Статья 4. Основные принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности
  13. 2.2. Правила ведения бухгалтерского учета
  14. Выбор способа ведения бухгалтерского учета
  15. Раздел III. ОРГАНИЗАЦИЯ И ВЕДЕНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  16. 2. ОБЪЕКТЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ПРАВИЛА ЕГО ВЕДЕНИЯ
  17. 8.5. Организация ведения бухгалтерского управленческого учета
  18. 4.3.2. Необходимость ведения бухгалтерского учета и составления отчетности
  19. Ответственность, связанная с ведением бухгалтерского учета
  20. Требования к ведению бухгалтерского учета, его функции и задачи