<<
>>

Практика составления баланса в англо-американской и континентальной (европейской) системах бухгалтерского учета

После ознакомления с важнейшими видами и теориями балансов далее мы обратимся к широкому кругу вопросов, связанных с практикой составления баланса. Сначала ввиду их растущего влияния на мировую практику будут кратко изложены Международные стандарты бухгалтерского учета (International Accounting Standards, IAS), а затем мы сопоставим с ними основные принципы составления баланса, принятые в континентальной (европейской) системе учета.

План изложения материала: Комитет по международным стандартам бухгалтерского учета (IASC) и международные бухгалтерские стандарты (IAS). Цели и структура IAS. Сравнение основных положений IAS и нормативных документов Европейского союза (ЕС).

К пункту (1). До начала 90-х гг. гармонизация требований по ведению финансовой отчетности происходила главным образом внутри Европейского Союза, не выходя за его пределы. Под влиянием прогрессирующей интеграции мировых рынков капитала и растущей потребности европейских предприятий в дешевом финансировании постепенно набирает силу движение за приведение европейской отчетности в соответствие с международными требованиями. Последние отражаются в стандартах IAS, разрабатываемых Комитетом по международным стандартам бухгалтерского учета (International Accounting Standards Committee, IASC).

IASC является добровольным объединением представителей более чем 100 профессиональных бухгалтерских организаций, занимающихся вопросами внешней отчетности, из более чем 80 стран. Германия, к примеру, представлена Институтом аудиторов (Institut der Wirtschaftsprufer, IDW) и Аудиторской палатой (Wirtschaftspriiferkammer, WPK). Чтобы ускорить гармонизацию требований по ведению бухгалтерской отчетности во всем мире, IASC поставил своей целью сформулировать и опубликовать правила финансовой отчетности, а также содействовать повсеместному внедрению положенных в их основу принципов — так, чтобы предприятия придерживались этих принципов при подведении итогов года (см.

Bellamte-Hovermann/Prahl, 1997).

Законодательным и исполнительным органом IASC является Совет (Board), в который в настоящее время входят представители от 13 стран и по одному представителю от Международного координационного комитета финансовых аналитиков (International Coordinating Committee of Financial Analysts), Федерации промышленных холдингов Швейцарии (Federation of Swiss Industrial Holding Companies), а также Международной ассоциации институтов финансового руководства (International Association of Financial Executives Institutes). В нормативных документах IASC доминирует англосаксонская традиция финансовой отчетности. Особенно заметно влияние американских требований к отчетности — разработанных в США «общепринятых бухгалтерских принципов» Generally Accepted Accounting Principles (US-GAAP).

Американская традиция финансовой отчетности, которой строго следуют IAS, реализует нормы прецедентного права (case law). Поэтому наряду с исходными определениями в IAS содержатся комментарии, регулирующие множество конкретных вопросов и призванные разрешать возможные сомнения и споры. В основу этих комментариев положена выпущенная в июле 1989 г. Методика подготовки и представления финансовой отчетности (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements). В соответствии с ней разрабатываются новые и перерабатываются уже существующие стандарты, входящие в IAS, что делает предъявляемые требования к финансовой отчетности достаточно последовательными (см. Auer, 1999, и KPMG, 1996).

К пункту (2). Основной целью финансовой отчетности в соответствии с IAS является обеспечение необходимой и полезной исходной информацией решений, принимаемых широким кругом заинтересованных лиц, прежде всего инвесторами (decision usefulness). Хотя в Методике IASC и упоминается нацеленность бухгалтерской отчетности на удовлетворение информационных потребностей кредиторов, работников, поставщиков, клиентов, государства и общественности, в целом Комитет придерживается той точки зрения, что интересы названных категорий правообладателей (stakeholders) в значительной степени совпадают с интересами акционеров (shareholders), а следовательно все оценки целесообразно производить именно с точки зрения акционеров.

Чтобы финансовая отчетность соответствовала поставленной цели, при ее составлении исходят из двух основополагающих предпосылок (underlying assumptions) (см. IASC, 1996): сохранение в обозримом будущем предприятия как действующего (going concern); отражение доходов и расходов в отчетности за тот период, к которому они относятся ' (accrual basis).

По мнению IASC, соблюдение при составлении годового баланса требований указанной выше Методики, с которыми напрямую связаны стандарты IAS, почти автоматически приводит к выполнению содержащегося в любых нормативных документах требования относительно «точности и беспристрастности представления» данных о финансовом состоянии предприятия («true and fair view» или «fair presentation») (см. IASC, 1996). В Методике заметно также влияние чисто американского выстраивания иерархии требований к бухгалтерскому учету. Помимо уже названных исходных предпосылок она содержит ряд первичных и вторичных качественных характеристик (primary and secondary qualitative characteristics), которые схематично представлены на рис. 268.

Информация должна быть представлена в виде, доступном восприятию ее получателей, компетентных в вопросах бухгалтерского учета. Однако производимые с этой целью упрощения не должны вести к потере полезной информации.

Информация может быть полезна, только лишь если она адекватна принимаемым решениям. Адекватность же (relevance) итогового годового баланса принимаемым решениям, в свою очередь, имеет место, если его данные пригодны для сопоставления планировавшихся и фактических показателей, а также для целей прогноза. Адекватность информации подразумевает ее существенность

А не за период, когда имеют место связанные с ними поступления и платежи {прим. Науч. ред.).

пригодность для принятия решений (decision usefulness)

Рис. 268. Иерархия требований к бухгалтерскому учету в методике IASC

(materiality). О существенности можно судить по тому, как влияет опубликование информации или отказ от такового на экономические решения получателей информации. Необходимым условием пригодности информации для принятия ре

шений является ее надежность (reliability). Возможность произвола или существенных ошибок при подготовке информации должна быть исключена. Адекватность информации может противоречить ее надежности, в этом случае выбор делается в пользу надежности. Соответственно адекватные, но ненадежные данные публиковаться не должны.

Для обеспечения надежности особенно важно соблюдение пяти принципов: честное представление данных (faithful presentation); приоритет реальной экономической сущности отдельной операции над ее юридическим оформлением (substance over form); нейтральность оценок (neutrality); осмотрительность ’ в оценке активов и/или прибыли (prudence); полнота учета (completeness).

Чтобы удовлетворить требованию честного представления всех данных об имуществе (assets) и обязательствах (liabilities) предприятия, в балансе необходимо отражать подлинную экономическую сущность и фактический результат хозяйственных операций, даже если они противоречат юридическому оформлению сделок. Очевидно, что если капитализация (рыночная стоимость) фирмы не совпадает по своей величине с рыночной (оценочной) стоимостью ее активов, то доверять нужно больше именно оценке фирмы рынком — даже когда она, казалось бы, противоречит данным бухгалтерского баланса. Нейтральность бухгалтерской отчетности предполагает, что содержание бухгалтерской информации, в свою очередь, не должно зависеть от наблюдаемой на фондовом рынке стоимости предприятия. Иначе говоря, нельзя подгонять фактическое финансовое состояние фирмы под ожидаемые рынком результаты ее хозяйственной деятельности (self-fulfilling prophecy). Принцип осмотрительности в системе стандартов I AS в отличие от континентальной системы учета не является главенствующим (overriding principle), а скорее означает эвристическое правило не полагаться безоглядно на ожидания четко не определенных финансовых результатов. Это поможет избежать завышения оценочной стоимости активов или величины объявляемой прибыли. Кроме того, принятие таких мер, как создание скрытых резервов вследствие отражения в балансе стоимости активов на уровне ниже их текущей рыночной стоимости или осуществление избыточных отчислений в резервные фонды, заведомо исключается как противоречащее принципу нейтральности, а вместе с тем и принципу надежности. Последний подразумевает также полноту данных, включаемых в отчетность. Наряду с первичным принципом сопоставимости (compatability) принцип полноты обеспечивает, с одной стороны, возможность корректного сравнения данных текущего баланса одного и того же предприятия с данными его прошлых балансов (по крайней мере с данными предыдущего баланса), а с другой — позволяет проводить внешние сравнения — сопоставляя баланс фирмы с балансами других предприятий отрасли. Для этих целей необходимо опираться не только на сами данные баланса за предшествующий период, но и на единство применяемых принципов составления баланса и оценки его статей, а также изменений, вносимые в ранее принятые правила. Изменения подобного рода допускаются лишь постоль-

' Консервативность {прим, науч.ред.).

ку, поскольку они способствуют повышению адекватности и надежности бухгалтерской отчетности (см. KPMG, 1996).

Две названные качественные характеристики — адекватность и надежность — лежат в основе не только рассмотренных выше вторичных принципов, но и трех дополнительных условий. Своевременность представления отчетности (timeliness) порой несовместима с надежностью данных отчетности, так что в каждом конкретном случае необходимо взвесить, стоит ли торопиться с включением в отчетность информации о тех или иных хозяйственных операциях. Может оказаться, что информацию необходимо предоставить до уточнения всех деталей, например до получения уведомления о завершении сделки. В любом случае выигрыш от полезности информации’ должен быть значительно выше дополнительных затрат, связанных с ее публикацией (принцип соотнесения связанных с отчетностью затрат и результатов, balance between benefit and cost). Если требования одной качественной характеристики (принципа) противоречат требованиям другой, необходимо найти такой компромисс между качественными характеристиками отчетности (balance between qualitative characteristics), чтобы их совместное использование отвечало целям составления финансовой отчетности (см. IASC, 1996).

Все перечисленные общие принципы в стандарте IAS-1 дополняются принципом неизменности методики бухгалтерского анализа, отступление от которого, согласно стандарту IAS-8, допускается лишь при изменении соответствующей нормативной базы, а именно при внесении поправок в редакцию действующих законов или стандартов IAS, а также в случаях, когда изменение методов анализа отчетности ведет к улучшению качества годового баланса.

К настоящему моменту принят 41 Международный стандарт бухгалтерской отчетности (IAS), которые можно подразделить на стандарты представления и раскрытия информации, стандарты бухгалтерского анализа и стандарты консолидированной отчетности (см. рис. 269). Стандарты IAS-3 и IAS-6 с течением времени были упразднены, а стандарт IAS-30 имеет отношение исключительно к банкам и схожим с ними финансовым институтам. В отличие от директив ЕС в стандартах IASC не содержится положений, предусматривающих различный объем обязательств по предоставлению информации в зависимости от размера предприятия, и не проводится различия между отчетностью отдельного предприятия и отчетностью группы предприятий концерна. Таким образом, стандарты действительны как для отдельных балансов крупных, средних и мелких предприятий, так и для и консолидированных балансов концернов, в которые могут входить эти предприятия.

Стандарты представления и раскрытия информации

Стандарты

бухгалтерского

анализа

Стандарты

консолидированной

отчетности

IAS

1,7,8,14,24,25,28,32 34, 35

2,9,10,11,12,(15), 16, 17, 18, 19, 20,

21,23, 26, 29, 33, 36, 37,38,39,40,41

21,22,27, 28,31

Рис. 269. Классификация Международных стандартов бухгалтерского учета

К пункту (3). Далее возникает вопрос, что есть общего и каковы различия между англо-американской системой учета, прежде всего стандартами US-GAAP и IAS, с одной стороны, и континентальной системой учета, представленной инструкциями ЕС — с другой. Внедрение принципов GAAP в национальные законодательства государств Европейского союза привело к противоречиям, вызванным столкновением двух разных подходов к финансовой отчетности. Поэтому было принято решение о том, что традиции континентальной системы учета при любых обстоятельствах не должны быть утрачены.

Общими для обеих систем учета являются важнейшие принципы: «сохранение предприятия как действующего» («going concern»), постоянство в методах составления баланса и оценки его статей, а также следование цели точного и беспристрастного отражения в отчетности реальных показателей имущественного положения предприятия и эффективности его хозяйственной деятельности («true and fair view»). Однако в практическом применении последнего из названных принципов между национальными системами бухгалтерского учета возникают разногласия.

Чтобы лучше понять и систематизировать различия в требованиях к финансовой отчетности, для начала рассмотрим подробнее структурные характеристики стран, объединенных общими системами учета (см. рис. 270). Англо-американская культура формировалась под влиянием идей индивидуализма. Ее характерная черта — ничем не ограниченная для всех индивидов свобода слова. В основе культуры континентальной Европы, напротив, утвердились институт государства и его защита, что подразумевает некоторое ограничение свободы слова для граждан: свобода слова не должна угрожать правовому государству. Это исходное различие влечет за собой различие в системе права. В континентальной Европе источниками права являются тщательно разрабатываемые нормативно-правовые акты (кодифицированное право — code law), а коммерческое (торговое) и налоговое право тесно взаимосвязаны. В англо-американской системе учета стандарты отчетности разрабатываются профессиональными бухгалтерскими организациями. Вследствие этого коммерческое (торговое) и налоговое право четко отделены друг от друга. Наконец, немаловажное значение имеют разные традиции финансирования предприятий. Если в США предприятия получают финансирование с рынка капитала, то на Европейском континенте в рамках системы универсальных банков преобладает финансирование через «домашние банки», которые предоставляют соответствующим предприятиям весь пакет финансовых услуг. Для того чтобы установить проистекающие из описанных различий существенные разногласия между директивами ЕС и стандартами IAS или US-GAAP, последовательно рассмотрим следующие предметные области:

(а)              круг адресатов финансовой отчетности;

(б)              принцип «true and fair view/fair presentation»;

(в)              принцип реализации;

(г)              принцип осмотрительности.

К пункту (а). Как уже было отмечено, и стандарты IAS, и положения US- GAAP прежде всего ориентируются на интересы акционеров. Ответственные за выработку указанных стандартов Комитет IASC и Совет по стандартам финан-

Континентальная система бухгалтерского учета

Англо-американская система бухгалтерского учета

Структурные характеристики:

Культура

Этатизм

Индивидуализм

Источники

финансирования

предприятий

Финансирование от «домашнего» банка

Рынки капитала

Система права

Кодифицированное право (code law);

Прецедентное право (case law);

Стандарты отчетности устанавливаются законодательным путем

Стандарты отчетности разрабатываются профессиональными бухгалтерскими организациями

Система

налогообложения

Тесная взаимосвязь торгового и налогового права, принцип налоговой целесообразности

Торговое и налоговое право отделены друг от друга

Функции финансовой отчетности:

Информационная

• Адресаты

Правообладатели

(stakeholders)

Акционеры (shareholders)

• Принципы

Информационная функция ограничена принципом осмотрительности и налоговой целесообразности

Точное и беспристрастное представление данных отчетности (true and fair view)

• Раскрытие информации

Характерна низкая степень раскрытия информации

Характерна высокая степень раскрытия информации

• Учетная политика

Множество законов, регулирующих выбор методики составления баланса и оценки его статей

Отказ от ограничивающих выбор учетной политики законов

Определение размера

распределяемой

прибыли

Прибыль к распределению устанавливается на основе консервативных (занижаемых) оценок:

• принцип

осмотрительности

Прибыль к распределению определяется на основе публикуемой информации о финансовом состоянии предприятия:

• true and fair view

• ограничения размера дивидендных выплат

• отсутствие ограничений на размер выплат

• поддержание скрытых резервов на высоком уровне

• скрытые резервы невелики

Страны с системами бухгалтерского учета, для которых характерны объединяющие их принципы

Бельгия, Германия, Франция, Италия, Португалия, Швейцария, Япония

Великобритания, Ирландия, Канада, США, Австралия, Новая Зеландия, Сингапур

Рис. 270. Сравнение континентальной и англо-американской систем учета

совой отчетности (Financial Accounting Standards Board, FASB) разделяют мнение о том, что содержащаяся в годовом бухгалтерском отчете информация должна быть полезна для всех ее получателей. Однако это не мешает обеим организациям сосредоточить свое внимание на интересах акционеров и оценке стоимости компании с точки зрения управления стоимостью предприятия (Shareholder Value Concept), мотивируя это тем, что интересы акционеров в значительной степени совпадают с интересами других категорий правообладателей. Непосредственный же учет интересов кредиторов, по мнению указанных организаций, привел бы к формированию на предприятии несоразмерно больших скрытых резервов, что противоречило бы цели генерирования информации, необходимой для принятия акционерами инвестиционных решений (см. IASC, 1996, и FASB, 1980).

Традиционная для континентальной системы учета идея осмотрительности в оценках налагает на эту систему обязательство защиты интересов кредиторов. Не следует прибегать к завышению прибыли, а значит, размера выплачиваемых дивидендов, так как в этом случае может не обеспечиваться сохранение капитала, что ущемляет интересы кредиторов, имеющих первоочередное право доступа к капиталу предприятия при ликвидации последнего. Англо-американская система учета, напротив, цель финансовой отчетности видит в удовлетворении потребности инвесторов в информации о деятельности фирмы. Соображения защиты интересов кредиторов учитываются в системе кредитных рейтингов (Ratings), однако лишь для предприятий, котирующихся на бирже (см. Вау, 1994). В связи с этим немаловажное значение имеет ограниченная сфера применения положений европейского законодательства, предоставляющих гарантии иностранным инвесторам. Эти положения регулируют лишь баланс отдельного предприятия, но не баланс группы предприятий внутри концерна. Таким образом, учитываются только дивиденды, выплачиваемые отдельными компаниями внутри концерна, а не концерном в целом. Такое избирательное внимание лишь к индивидуальным балансам в целом характерно для континентальной системы учета, чем объясняется значительная часть ее отличий от англо-американской системы, в которой ведущая роль отводится консолидированным балансам (см. IASC, 1996; FASB, 1980).

К пункту (б). Требование отражать в отчетности реальные показатели имущественного положения предприятия и эффективности его хозяйственной деятельности имеет для обеих систем учета первостепенное, но все же несколько различное значение. Для US-GAAP это универсальный стандарт. Ему отводится центральное место и в стандартах IAS, регулирующих составление годового отчета. При этом указанное требование явно не декларируется, так как, по мнению IASC, оно неизбежно следует из того, как сформулированы отдельные положения методики IASC. Подчеркивается лишь, что применяемые методы составления и оценки баланса не должны становиться преградой для точного и беспристрастного представления данных (true and fair view), исключающего излишне оптимистичную или пессимистичную оценку положения предприятия. Такая позиция подразумевает необходимость в конечном счете изменить методы оценки, если это окажется нужным для точного и беспристрастного представления данных. В этом случае придется отказаться от следования принципу постоянства и нарушить действую-

щие положения бухгалтерского учета (ПБУ) (см. гл. 8 (В), разд. I). В результате в англо-американской системе учета (см. Auer, 1999): принцип осмотрительности имеет меньшую значимость, так как защита интересов кредиторов уходит на второй план, уступая место периодическому расчету размера прибыли согласно принципу временной определенности, а ограничения на размер выплат отсутствуют; коммерческое (торговое) право целиком отделено от налогового; меньше роль законодательного регулирования выбора учетной политики; центральным инструментом учета является отчет о прибылях и убытках; публикуется информация о денежных потоках предприятия (cash flow), т. е. публикуются отчеты о движении денежных средств (cash flow statements); до сведения акционеров и общественности доводятся не только годовые, но и квартальные отчеты (до сих пор это обязательно в рамках US-GAAP и лишь рекомендуется в системе IAS).

Вследствие традиционно большого значения принципа точного и беспристрастного представления данных (true and fair view) для британской системы учета, он оказался в явном виде зафиксирован в 4-й директиве ЕС (см. гл. 8

(В), разд. I). По аналогии с англо-американской системой учета, требование «true and fair view» является основным, т. е. разрешается несоблюдение норм ПБУ и действующих специальных инструкций, если это станет необходимо в целях отражения в отчетности реальных показателей имущественного положения предприятия и эффективности его хозяйственной деятельности. Однако не все национальные системы учета пошли по такому пути. Так, Торговый кодекс (Handelsgesetzbuch, HGB) Германии не допускает никаких отклонений от ПБУ и других законодательных актов. Если данные отчетности не отражают реальную картину хозяйственной деятельности предприятия, то необходимо руководствоваться дополнительными указаниями. Таким образом, отдельные положения немецкого законодательства могут ограничивать универсальный стандарт, но не наоборот. Несмотря на возможные ограничения, при составлении годового баланса универсальный стандарт в целом все же остается нормативным документом более высокого порядка.

К пункту (в). Цель «принципа временной определенности» при расчете прибыли за данный период (accrual principle) состоит в корректном определении хозяйственного результата деятельности предприятия за отчетный период. Для обеспечения корректности в распределении доходов и расходов по отдельным периодам указанный принцип разбивается на два других: «принцип реализации» (realisation principle) определяет момент признания выручки продавцом по факту реализации продукции; «принцип соответствия» (matching principle) определяет момент признания расходов покупателем по факту их совершения (не по факту оплаты). Стандарты периодизации доходов и расходов существуют как в континентальной, так и в англо-американской системах учета. Однако в последней момент начисления затрат и момент признания дохода определяются по одному и тому же правилу. По стандартам IAS результат совершаемой операции может быть отнесен предприятием па прибыль (так же, как и на убыток) в момент получения достоверной количественной оценки ожидаемого изменения чистых активов предприятия. Поэтому заранее отраженными как ожидаемые могут быть не только расходы (убытки), что предполагается немецким пониманием принципа осмотрительности, но и доходы. Вследствие данного одинакового подхода и к доходам, и к расходам IAS и US-GAAP не признают принципа диспаритета, предусматриваемого немецким Торговым кодексом (HGB) (см. гл. 8 (В), разд. II).

Использование иного, нежели в континентальной системе учета, механизма определения прибыли нарушает принцип учета активов по их первоначальной (покупной) стоимости. Об этом можно судить по наличию у предприятия, согласно IAS и US-GAAP, обязанности отражать частями, соответствующими отчетному периоду, прибыль, которая ожидается к получению лишь по истечении долгосрочного контракта на поставку продукции, — в процентах от общей стоимости контракта (percentage-of-completion method). Цель такого метода — в соответствии с «принципом соответствия» (matching principle) распределить оборот по реализации и в особенности затраты по изготовлению, возникающие в связи с многолетним контрактом, пропорционально объему работ, производимых в течение каждого года, в противоположность учету общей суммы затрат и дохода только по окончанию цикла изготовления и поставки продукции после приемки ее заказчиком, как это, к примеру, предусмотрено Торговым кодексом Германии (см, гл. 8 (В), разд. II).

Другой пример, связанный с отражением в отчетности структуры оборотных активов, касается ценных бумаг. Согласно Торговому кодексу Германии (§ 253, разд. Ill HGB), каждому виду ценных бумаг соответствует свой метод оценки, производимой строго по принципу самой низкой стоимости, — в балансе должна быть отражена цена приобретения или наименьшая наблюдающаяся на рынке цена, если она ниже цены приобретения. Англо-американские стандарты, напротив, позволяют учитывать ценные бумаги по рыночной цене, если она выше цены приобретения. Таким образом, IAS не просто нарушают принцип учета активов по стоимости их приобретения, но и вовсе отказываются от него (см. IASC, 1995 и Glaum/ Mandler, 1996).

К пункту (г). Решающим аргументом при выборе между требованиями раскрытия информации и предоставления гарантий инвесторам является принцип осмотрительности, общий смысл которого и вытекающие из него следствия — в виде принципа реализации и принципа диспаритета — служат ориентиром при определении размера распределяемой среди участников предприятия прибыли.

Как уже отмечалось, в англо-американской системе учета принципу осмотрительности уделяется меньшее внимание, чем в континентальной системе, а принцип диспаритета и вовсе отсутствует, что следует непосредственно из приоритета, отдаваемого точному представлению данных (fair presentation). Требование раскрытия информации, необходимой для принятия решений инвесторами *, очевидно, отодвигает на второй план такую функцию отчетности, как защита интересов кредиторов, на которой основан принцип осмотрительности. Из необходимости экономически осмысленного распределения доходов и расходов по периодам вытекает фундаментальный принцип консерватизма (conservatism), который иногда

О приобретении акций, сохранении своих средств в акциях, продаже акций предприятия (прим. науч. рее).).

рассматривают как более строгий вариант принципа осмотрительности (prudence). В стандартах бухгалтерского учета принцип консерватизма проявляется, с одной стороны, в использовании метода оценки по самой низкой стоимости, а с другой — в том, что ожидаемые убытки, как и прибыль, могут быть отражены в отчетности, лишь когда об их величине можно будет судить с уверенностью.

Особенно явно различия в обеих рассматриваемых системах учета проявляются в вопросе оценки и соответствующего учета рисков. Англо-американская система учета, как правило, исходит из предположения о наилучшем развитии событий (best case), согласно которому неблагоприятные события вообще следует учитывать, только если вероятность их наступления очень велика, а возникающий в результате ущерб поддается достаточно точной оценке. Это, в свою очередь, означает, что события с малой вероятностью наступления рассматривать не стоит. Если при составлении годового баланса можно указать лишь некоторый интервал возможных значений неопределенных убытков (contingent loss), то выбирается наиболее вероятное значение (наилучшая оценка — best estimate). Если же все значения этого интервала равновероятны, то достаточно взять в качестве оценки риска наименьшее из них. Континентальная система учета, напротив, основное внимание уделяет наихудшему развитию событий (worst case) исходя из пессимистических ожиданий. Согласно ей, на дату составления баланса необходимо учесть все предсказуемые риски и связанные с ними убытки. Риски и убытки являются предсказуемыми, если позволяют идентифицировать экономически обоснованную возможность в будущем понижения стоимости активов или увеличения долга предприятия. Иначе говоря, предполагается, что неблагоприятные для предприятия события с определенной вероятностью ожидаются и их потенциальное отрицательное влияние на результаты хозяйственной деятельности предприятия должно быть показано в отчетности. Хотя из принципа консерватизма не следует, что при любых обстоятельствах необходимо учитывать тот вариант неблагоприятного развития событий, ущерб от реализации которого является максимально возможным, практические наблюдения показывают, что при составлении баланса из нескольких альтернатив оценки постоянно выбирается наименее оптимистическая (см. Adler/During/Schmaltz, 19%).

Оптимистическая англо-американская интерпретация принципа осмотрительности не допускает произвола при формировании скрытых резервов, т. е. указания в балансе стоимости активов ниже фактической (рыночной), так как это в значительной степени противоречит принципу точного и беспристрастного представления данных о финансовом состоянии предприятия (true and fair view). Однако в этом случае существует угроза того, что риски не будут в полном объеме учитываться при подготовке отчетности, а значит, возможно возникновение «скрытых обязательств»-.

Кроме четырех рассмотренных областей, где между двумя системами учета существуют разночтения, следует также упомянуть о различиях этих систем в требованиях по раскрытию информации. Там, где важнейшим источником финансирования предприятий являются рынки капитала, категоричность этих требований возрастает. Так, обязательная к предъявлению акционерам * отчетность, составля-

’ И публикованию, если компания является открытой {прим. пауч.реЪ.).

емая в соответствии с IAS, наряду с традиционными для торгового права Германии балансом, отчетом о прибыли и убытках, а также пояснительными записками к ним (notes) содержит отчет о движении денежных средств (cash flow statement), детальную информацию по видам деятельности предприятия и его забалансовым операциям, а также пояснительную записку с анализом всего годового отчета.

Принятие к исполнению международных стандартов бухгалтерского учета стимулируется по двум направлениям. С одной стороны, Международная организация органов биржевого надзора (IOSCO) и IASC пришли к соглашению о том, чтобы предположительно дополнить и переработать стандарты IAS таким образом, чтобы они могли служить едиными условиями доступа акций соответствующих предприятий на фондовые биржи во всех странах мира. На этом основании членам IOSCO рекомендовано разрешать доступ на биржи тем иностранным предприятиям, отчетность которых, может быть, в точности и не соответствует требованиям национальной системы учета, но зато в то же время отвечает стандартам IAS. Следует ожидать, что после утверждения стандартов членами IOSCO Комиссия по ценным бумагам и биржам (SEC) США, до сих пор отказывавшаяся признавать отчетность, составленную не по американским стандартам, пересмотрит свою позицию. С другой стороны, среди все большего числа предприятий континентальной Европы — таких, как Daimler Benz AG млн Deutsche Bank AG — наблюдается тенденция по собственной инициативе соблюдать в отчетности (часто дублируемой согласно разным системам учета) предписания SEC, что связано с желанием обеспечить себе доступ на американский рынок капитала.

Вопросы и задания для повторения Опишите упрощенную структуру бухгалтерского баланса. По каким признакам различаются балансы? Используйте эти критерии классификации для описания различных видов балансов. Каковы содержание и задачи торгового и налогового баланса? Что понимается под социальным балансом? Какие функции выполняет такой баланс? Назовите важнейшие направления теории баланса и их ведущих представителей. В чем видят цель баланса представители раннего и новейшего направлений статической теории баланса? Как это отражается на их подходе к стоимостной оценке отдельных статей баланса? Какова основная цель бухгалтерского баланса с точки зрения динамической теории баланса? Дайте определение понятия «общий итог баланса». В чем заключается основная проблема при расчете итога баланса в динамической интерпретации баланса? Какие функции выполняет баланс с точки зрения динамической теории баланса? Каковы основные идеи органической теории баланса?

Какие цели преследует разработка Международных стандартов бухгалтерского учета (International Accounting Standards) и как эти цели отражаются на структуре IAS?

В чем состоит различие при понимании принципа реализации в рамках Торгового кодекса Германии (НОВ) и стандартов отчетности в системе IAS?

<< | >>
Источник: Ширенбек X.. Экономика предприятия: Учебник для вузов. 15-е изд. 2005

Еще по теме Практика составления баланса в англо-американской и континентальной (европейской) системах бухгалтерского учета:

  1. 17.5ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ СОСТАВЛЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА ИЗ СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА, СТРУКТУРА ТИПОВОГО БАЛАНСА ПРЕДПРИЯТИЯ
  2. Принципы надлежащего бухгалтерского учета и составление баланса (ПНБ)
  3. 12.1. СИСТЕМА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В РОССИИ. ОСНОВНЫЕ ЗАДАЧИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА. ОБЪЕКТЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ИХ КЛАССИФИКАЦИЯ. ОСНОВНЫЕ ПРАВИЛА ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА. НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ, ОПРЕДЕЛЯЮЩИЕ ПОРЯДОК ОРГАНИЗАЦИИ И ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
  4. Лекция 7 АНГЛО-АМЕРИКАНСКАЯ ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ШКОЛА
  5. Глава 18 НЕОКЛАССИКА: АНГЛО-АМЕРИКАНСКИЙ МАРЖИНАЛИЗМ
  6. 23.2. ПОРЯДОК СОСТАВЛЕНИЯ И ПРЕДСТАВЛЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКИХ ОТЧЕТОВ. ПРАВИЛА ОЦЕНКИ СТАТЕЙ БАЛАНСА. ФОРМЫ ОФИЦИАЛЬНОЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ
  7. 3.8. Основная процедура бухгалтерского учета: от баланса до баланса
  8. 4.3.2. Необходимость ведения бухгалтерского учета и составления отчетности
  9. Практика и стандарты бухгалтерского учета
  10. Принципы ведения бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности организациями
  11. . Глава 3 ОСНОВЫ СЧЕТОВОДСТВА: ПРАКТИКА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  12. 12.3. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ В ОРГАНИЗАЦИИ. ОБОРОТНЫЕ ВЕДОМОСТИ ПЛАНА СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА. УЧЕТНЫЕ РЕГИСТРЫ. ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  13. 1.1. Предмет, задачи, принципы и особенности бухгалтерского учета, баланс и операции банков Бухгалтерский учет в банке, его объекты, предмет, основные задачи, принципы
  14. 5.3. Формы бухгалтерского учета, рассчитанные на его ведение вручную Общее понятие о формах бухгалтерского учета
  15. СИСТЕМА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
- Бюджетная система - Внешнеэкономическая деятельность - Государственное регулирование экономики - Инновационная экономика - Институциональная экономика - Институциональная экономическая теория - Информационные системы в экономике - Информационные технологии в экономике - История мировой экономики - История экономических учений - Кризисная экономика - Логистика - Макроэкономика (учебник) - Математические методы и моделирование в экономике - Международные экономические отношения - Микроэкономика - Мировая экономика - Налоги и налолгообложение - Основы коммерческой деятельности - Отраслевая экономика - Оценочная деятельность - Планирование и контроль на предприятии - Политэкономия - Региональная и национальная экономика - Российская экономика - Системы технологий - Страхование - Товароведение - Торговое дело - Философия экономики - Финансовое планирование и прогнозирование - Ценообразование - Экономика зарубежных стран - Экономика и управление народным хозяйством - Экономика машиностроения - Экономика общественного сектора - Экономика отраслевых рынков - Экономика полезных ископаемых - Экономика предприятий - Экономика природных ресурсов - Экономика природопользования - Экономика сельского хозяйства - Экономика таможенного дел - Экономика транспорта - Экономика труда - Экономика туризма - Экономическая история - Экономическая публицистика - Экономическая социология - Экономическая статистика - Экономическая теория - Экономический анализ - Эффективность производства -