<<
>>

2.3. Логика концептуальных основ бухгалтерского учета

В предыдущем разделе мы коротко рассмотрели этапы формирования концептуальных основ бухгалтерского учета в рамках англо-американской модели; далее сделаем их анализ, проследим развитие в содержательном плане.

Несложно заметить, что основное предназначение концептуальных основ бухгалтерского учета состоит в формулировании исходных положений (концепций, постулатов, соглашений и принципов) для разработки стройной системы взаимоувязанных стандартов учета.

Концепция (от лат.

conceptio — понимание, система) представляет собой определенный способ понимания и трактовки какого- либо явления. С помощью концепции или системы концепций выражается основная точка зрения на данное явление, задаются некоторые конструктивистские рамки, определяющие сущность и направление развития этого явления; соответственно и термин "концептуальные основы" определяется, например, как "базисная структура, лежащая в основе формирования идей" [The History of Accounting, p. 150].

В соответствии с принципами формальной логики концептуальные основы могут быть сформулированы с помощью либо дедукции, либо индукции. В первом случае исследователь отталкивается от некоторых общих объективно действующих закономерностей и преломляет их в приложении к формализуемому им знанию; этот подход в большей степени характерен для естественных наук. Во втором случае теоретические построения осуществляются путем обобщения фактических событий (как сейчас модно говорить — кейсов); этот подход доминирует в общественных науках, в частности в экономических исследованиях, когда теория строится исходя из запросов практики и как ее обобщение.

Если в естественных науках формулирование концептуальных основ может быть выполнено более легко или по крайней мере более определенно (в том смысле, что можно опираться на некоторые объективно действующие закономерности), то в социально-экономических науках дело обстоит гораздо сложнее, поскольку здесь с необходимостью нужно учитывать такой субъективный и потому трудноформализуемый фактор, как человеческое поведение.

Очевидно также, что учет бихевиористских (т.е. поведенческих) аспектов при формировании и систематизации некоторых знаний и/или технологий и практик, непосредственным и активным участником которых является человек, крайне необходим, поскольку игнорирование этого фактора попросту приводит к искусственности и нежизнеспособности соответствующих теоретических построений и рекомендаций1. Это утверж-

^рчайший пример — неоднократно предпринимавшиеся попытки использования методов оптимального программирования в экономике. Если в приложении к сугубо техническому сегменту производственной деятельности, например к оптимальному раскрою материала, эти методы, безусловно, применимы и дают очевидный эффект, то, как показывает опыт, попытка оптимизации сегментов экономики, включающих человеческий фактор (например, оптимизация системы сырьевого или товарного снабжения на основе решения транспортной задачи), в принципе малорезультативна. Можно выделить два основных обстоятельства. Во-первых, эти методы предполагают жесткую формализацию вводимых в модель факторов, что практически невозможно в социально-экономических системах. Общеизвестно, что в подобных системах существует трудноисчислимое множество факторов, значимость и значения которых с течением времени могут исключительно сильно варьировать и которые невозможно включить в одну модель (например, оптимальный маршрут предусматривал провоз груза по улице АА, однако в округе затеяли долговременный ремонт, в результате чего все расчеты и рекомендации немедленно рушатся). Во-вторых, любые оптимизационные решения в социально-экономических системах всегда нарушают чьи-то сложившиеся связи и способы действий, и это немедленно приводит к "тихому” саботажу, т.е. срабатывает фактор психологии. Безусловно, существуют варианты, когда определенные рекомендации, исходя из решения подобных задач, могут быть получены, однако они достаточно редки и, кроме того, как правило, сопровождаются множеством весьма жестких, порой непосильных ограничений, ирреальных предпосылок и искусственных соглашений.

Кстати, по этой же причине не нашли широкого практического применения весьма элегантные рекомендации и теоретические построения в отношении оптимизации инвестиционных программ с помощью методов оптимального программирования (с логикой и техникой подобных построений можно ознакомиться, например, по работам Л. Круш- вица, приведенным в библиографическом списке).

дение в полной мере относится к бухгалтерскому учету и признается видными бухгалтерами-теоретиками современности. Так, по мнению Ю. Идзири, "самая блестящая и элегантная теория будет заменена более подходящей в том случае, если она не подтверждается эмпирически" [Цит.: Glautier, Underdown, p. 26].

Считается, что пример учета фактора бихевиоризма в теоретических построениях в экономических исследованиях впервые был дан в работе А. Смита "Исследование о природе и причинах богатства народов" (1776), в которой продемонстрированы роль, сила и значимость личного интереса как внутренней пружины прогресса в конкурентной рыночной экономике. Смит показал, что, руководствуясь собственными интересами и выбирая в соответствии с ними тот или иной вариант поведения, "экономический человек"35 более действенным образом служит интересам общества, чем тогда, когда сознательно стремится делать это. В дальнейшем идеи Смита были развиты в работах известных экономистов И. Фишера (Irving Fisher, 1867-1947), А. Маршалла (Alfred Marshall, 1842—1924), Дж. Хикса (John Hicks, 1904—1989). Именно эти авторы сформулировали (с учетом поведенческих аспектов человека) такие основополагающие для бухгалтерии категории, как капитал, ценность, доходы, прибыль.

Не могли не попасть под влияние тенденций бихевиористского подхода в экономических исследованиях и ведущие теоретики учета. Уже в первой четверти XX в. усилиями американских ученых Ч. Шпруга (Charles Sprague, 1842—1912), Дж. Каннинга (John Canning, 1884—1962) и У. Патона (Wiliam Paton, 1889—1991) идея применения индуктивной логики и бихевиоризма в экономической теории начала распространяться и на исследования в области учета.

Общий вывод этих авторов заключался в том, что предназначением бухгалтерского учета является классификация, оценка и представление (в отчетности) реальности (т.е. реальных фактов) в контексте окружающей экономической среды. В частности, Патон характеризовал бухгалтерский учет как "дисциплину, главная функция которой состоит в классификации, измерении и представлении в отчетности ценностей таким образом, чтобы собственники и их представители могли наиболее мудро использовать капитал” [The History of Accounting, p. 150].

Поскольку поведение любого бизнесмена ориентировано главным образом на доходы, прибыль, рентабельность, именно эти понятия и стали ключевыми в теоретических построениях, в том числе и в бухгалтерии. Сформировались два подхода в отношении определения экономической сущности прибыли и алгоритма ее расчета — имущественно-обязательственный (экономический) и доходно-затратный (бухгалтерский). Первый подход, прокламируемый в основном экономистами, основывается на оценке изменения богатства собственника, а именно прирост богатства, имевший место в анализируемом периоде, и будет прибылью, а ее численное значение определяется как разница между чистыми активами на конец и начало отчетного периода. Этот подход ориентируется на "активы-обязательства", причем в рыночной оценке, что в известном смысле предопределяет некую его искусственность. Второй подход, исповедуемый в основном бухгалтерами, делает акцент не на "активы-обязательства", а на "доходы-расходы (затраты)", при этом прибыль определяется как разница между полученными в отчетном периоде доходами и понесенными затратами. Поскольку доходы и затраты документально регистрируются в системе учета, этот подход весьма реалистичен, достаточно легко алгоритмизируем, в известном смысле объективен и верифицируем.

Таким образом, при построении концептуальных основ учета необходимо отталкиваться прежде всего от интересов лиц, (а) обеспечивающих финансирование хозяйствующего субъекта как первоосновы экономики страны, т.е.

собственников фирмы, (б) имеющих возможность существенным образом влиять на деятельность фирмы (имеется в виду прежде всего государство как значимый и весьма авторитетный участник экономико-правовых отношений, обладающий решающим голосом в плане нормативного регулирования правил игры в экономике). Интересы собственников акцентированно выражает возможность получения прибыли в долгосрочном аспекте (имеется в виду суммарная оценка капитализированной прибыли и текущих доходов), интересы государства выражает социально-экономический эффект. Бухгалтерский учет должен строиться и развиваться таким образом, чтобы интересы ключевых игроков в экономике соблюдались наиболее полным образом. Если это утверждение принять за основу, то возможно построить логически непротиворечивую систему теоретических конструкций и практических правил ведения бухгалтерского учета, которые, с одной стороны, с позиции теории объясняют и предопределяют смысловое содержание учетных процедур, а, с другой стороны, с позиции практики дают унифицированные рекомендации по их практическому осуществлению.

Таким образом, под концептуальными основами бухгалтерского учета можно понимать совокупность теоретических построений, определяющих логику, содержание и принципы функционирования принятой системы учета. В наиболее общем виде концептуальные основы формулируются как модель, состоящая из семи взаимоувязанных и последовательно развертываемых элементов:

СР= {I, О, О, А, Р, С, Т),

где I — интересы пользователей учетной информации;

О — цели бухгалтерской отчетности;

С — характеристики данных в системе учета;

А — постулаты бухгалтерского учета;

Р — принципы бухгалтерского учета;

С — базовые понятия и категории бухгалтерского учета;

Т — техника и технология бухгалтерского учета.

Логика последовательного развертывания элементов модели представлена на рис. 2.3, а смысл его состоит в том, что каждый последующий элемент в значительной степени предопределяется предшествующим.

Отправной элемент — интересы лиц, имеющих значимое прямое или косвенное влияние на фирму. Суждение о том, соблюдаются ли их интересы, эти лица могут сделать на основе данных, предоставляемых им в виде основного продукта системы учета — отчетности. Поэтому отчетность должна быть скроена таким образом, чтобы она могла наиболее полно удовлетворить интересы пользователей, и потому приводимые в ней сведения должны отвечать определенным требованиям. В свою очередь, выполнение этих требований возможно лишь в том случае, если учет ведется в соответствии с однозначно трактуемыми и общепринятыми (или предписываемыми) правилами и соглашениями, которые конкретизируются в технических процедурах.

Концептуальные основы бухгалтерского учета

т: Интересы пользователей учетной информации Поставщики

капитала Государственные и публичные органы Участники

текущей

деятельности Работники

фирмы Прочие

лица Бухгалтеры і

Цели бухгалтерской отчетности

±

Характеристики данных в системе учета

Постулаты бухгалтерского учета + —

Принципы бухгалтерского учета

X

| Базовые понятия и категории учета"

Техника и технология бухгалтерского учета

Рис. 2.3. Логика взаимосвязи элементов концептуальных основ бухгалтерского учета

Заканчивая краткую характеристику эволюции, логики и содержательного наполнения концептуальных основ бухгалтерского учета, отметим, что, несмотря на очевидные достижения англо- американской бухгалтерской школы в формулировании научных оснований учета, многие ее представители продолжают с осторожностью высказываться в отношении результативности и степени завершенности этого процесса. Так, В. Кам, указывая, в частности, на неопределенность в формулировании сущности учета, утверждает, что подобное свидетельствует "о примитивной ступени сегодняшнего развития теоретических исследований в области учета" [Каш, р. 34]. В этом же ключе высказываются и авторы известной в России монографии по теории бухгалтерского учета Э. Хендриксен и М. Ван Бреда:"... единая общая теория учета является только желаемой, но бухгалтерский учет как наука еще находится на слишком примитивном уровне развития. Лучшее, что может быть достигнуто на этом этапе, — набор теорий, подтеорий, моделей, которые могут дополнять друг друга, сочетаться и конкурировать между собой” [Хендриксен, Ван Бреда, с. 24].

<< | >>
Источник: В.В.Ковалев. Финансовый учет и анализ: концептуальные основы. - М.: Финансы и статистика — 720 с.: ил.. 2004

Еще по теме 2.3. Логика концептуальных основ бухгалтерского учета:

  1. Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности
  2. 12.1. СИСТЕМА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В РОССИИ. ОСНОВНЫЕ ЗАДАЧИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА. ОБЪЕКТЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ИХ КЛАССИФИКАЦИЯ. ОСНОВНЫЕ ПРАВИЛА ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА. НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ, ОПРЕДЕЛЯЮЩИЕ ПОРЯДОК ОРГАНИЗАЦИИ И ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
  3. 2.2. Концептуальные основы учета в исторической ретроспективе
  4. 12.3. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ В ОРГАНИЗАЦИИ. ОБОРОТНЫЕ ВЕДОМОСТИ ПЛАНА СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА. УЧЕТНЫЕ РЕГИСТРЫ. ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  5. Глава 12 ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  6. ГЛАВА 17. ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  7. Часть 1. ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  8. Глава 1. ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  9. ЧАСТЬ I. ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  10. 1. ОСНОВЫ ТЕОРИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  11. ТЕМА 1 Основы бухгалтерского управленческого учета
  12. Глава 10. ОСНОВЫ ОРГАНИЗАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  13. Глава 2 ОСНОВЫ СЧЕТОВЕДЕНИЯ: МЕТОДОЛОГИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  14. . Глава 3 ОСНОВЫ СЧЕТОВОДСТВА: ПРАКТИКА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
  15. Глава 6. Основы бухгалтерского учета хозяйственных процессов
  16. Часть вторая Правовые основы бухгалтерского учета
  17. 1.4. Основы нормативного регулирования бухгалтерского учета