<< Предыдушая Следующая >>

3.5. Базовые понятия и категории счетоводства: содержание и характеристика

В разделе 2.9 были приведены общие определения некоторых базовых понятий бухгалтерского учета; рассмотрим эти понятия в приложении к практической бухгалтерии.

Факт хозяйственной жизни. В разделе 2.1 показано, что в основе бухгалтерского учета и как науки, и как практики лежит понятие факта хозяйственной жизни. Сущностная природа фактов, возможности и принципы их отражения в системе учета изучаются в счетоведении, а процедурная сторона их учета рассматривается в счетоводстве.

Факт (от лат. factum — сделанное, совершившееся) представляет собой многозначное понятие и трактуется как истина, событие, результат, достоверное знание, нечто объективно существующее и др. Для целей счетоводства под фактом хозяйственной жизни будем понимать элементарную ее частичку, изменяющую или подтверждающую имущественное и финансовое состояние предприятия, т.е. это любое событие, приводящее к изменению средств предприятия и/или их источников. Идентификация фактов хозяйственной жизни и их оценка позволяют судить о том, что собой представляет в данный момент и что может представлять в будущем хозяйственная ситуация в контексте деятельности данного предприятия. В принципе факты хозяйственной жизни могут пониматься и в более широком смысле как любые события, которые либо приводят, либо потенциально могут привести к изменению экономического потенциала данного субъекта.

С позиции бухгалтерского учета, описывающего хозяйственные операции, лишь подтвержденные оправдательными документами, первое определение является достаточным. В приложении к перспективному анализу и к процессу принятия управленческих решений более оправданно второе определение. Поскольку, как отмечалось выше, в систему управленческого учета нередко включаются, например, бюджетирование, разработка плановых (целевых) нормативов по затратам и др.; первое определение достаточно для финансового учета, второе — более адекватно требованиям управленческого учета. Например, исходя из принципа осторожности при разработке нормативов по затратам или составлении прогнозной отчетности (pro forma financial statements) необходимо учитывать последствия того или иного релевантного нормативного акта, возможность принятия которого настойчиво будируется в политических кругах страны1.

Хозяйственный процесс всегда обрамляется множеством событий, имеющих объективный и субъективный характер, влияние которых может проявляться и/или учитываться в управленческом процессе по-разному. Некоторые события немедленно отражаются на состоянии имущества и обязательств предприятия, другие могут изменить их лишь потенциально. Потенциальность носит двоякий характер: (а) вероятностная природа событий (инфляция будет, но темп ее с определенностью заранее не предсказуем);

(б) отсроченность действия события (регулятивы вводятся в действие спустя некоторое время после их опубликования).

Принято выделять три вида фактов хозяйственной жизни: факт-состояние (согласно данным учета, подтвержденным инвентаризацией, у фирмы имеется станок стоимостью 300 тыс. руб.), факт-действие (поступило 100 кг муки по цене 10 руб. за 1 кг), факт-событие (украли товар на 1800 руб.).

Далеко не все факты хозяйственной жизни попадают в систему бухгалтерского учета, хотя влияние их на деятельность фирмы бесспорно. Происходит это потому, что не любой факт поддается квантификации в стоимостной оценке. Например, наличие в штате фирмы хорошего известного менеджера, финансиста, бухгалтера никоим образом не отражается в балансе. Кроме того, некоторые факты хозяйственной жизни могут быть известны, но не принимаются во внимание в учете, например, исходя из принципа существенности.

’Практика составления прогнозной отчетности является обычной в крупных фирмах экономически развитых стран. Подобная отчетность может составляться не только как своеобразный плановый ориентир, но и как один из вариантов отражения статус-кво в имущественном и финансовом положении фирмы с учетом, например, иной трактовки условных фактов хозяйственной жизни и возможных событий после отчетной даты.

Теория факта хозяйственной жизни в контексте бухгалтерского учета наиболее детально проработана Я.В. Соколовым [Соколов, 2000, с. 85—124].

Все факты хозяйственной жизни, попадающие в систему двойной записи, сопровождаются первичным документом; точнее, именно в документе и фиксируется факт, а факт, не подтвержденный документом, не может быть введен в систему двойной записи. В общем случае документ (от лат. с!оситеп- Шт — свидетельство) — это закодированное определенным образом и зафиксированное на специальном носителе информационное сообщение, удостоверяющее, что факт хозяйственной жизни или существует, или совершен, или должен будет совершиться [Соколов, 2000, с. 174]. Существуют различные классификации документов: входящие и исходящие; внутренние и внешние; монетарные и немонетарные; распорядительные и исполнительные; первичные, промежуточные и результатные и др.

Документы не возникают сами по себе — они составляются людьми, при этом предполагается, что грамотно составленный документ должен иметь определенные реквизиты: (а) наименование документа, (б) дата составления, (в) наименование юридического лица, от имени которого составлен документ, (г) описание факта хозяйственной жизни, для отражения которого документ составлен, (д) количественные оценки с указанием измерителей,

(е) характеристика физических лиц, составивших документ (должность, фамилия, подпись). Отсутствие некоторого реквизита может, при определенных условиях, повлечь за собой признание документа недействительным.

Движение ценностей и обязательств, составляющих хозяйственные процессы, информационно отражается в документообороте, надлежащая организация которого в значительной степени влияет не только на актуальность и качество информационной базы, но и на эффективность управленческого процесса в целом. В документообороте можно выделить три основных информационных потока документов: (а) входящие, т.е. поступающие из других организаций; (б) исходящие, т.е. направляемые в другие организации; (в) внутренние, т.е. создаваемые подразделениями фирмы для сопровождения и/или организации внутрифирменных материальных и информационных потоков.

Выше отмечалось, что основными укрупненными объектами учета являются активы, капитал, обязательства, доходы и расходы (затраты) фирмы. Основа актива — инвентарь как совокупность (а) имущества (вещей), которым располагает фирма, и (б) долгов (обязательств) перед нею. Сведения об инвентаре отражаются в учете, кроме того, он подвергается периодическим ревизиям (инвентаризациям), в результате которых составляются инвентаризационные описи, трактуемые в рамках бухгалтерского учета как первичные документы, характеризующие определенную ситуацию, представленную фактами хозяйственной жизни. Основная цель каждой инвентаризации — обеспечение репрезентативности данных бухгалтерского учета.

Финансирование активов фирмы осуществляется из двух крупных источников: капитала фирмы и ее обязательств.

Капитал фирмы олицетворяется с вкладом ее создателей. Этот вклад формируется на момент создания фирмы, причем он может быть сделан не обязательно в виде денежных средств, кроме того, он может пополняться в основном за счет дополнительных взносов собственников или неизымания ими части прибыли. Отличительная черта капитала — неподразумеваемость обязательности его возврата в какое-то оговоренное время. Неудобства, связанные с возможной разнородностью элементов капитала, в системе двойной бухгалтерии преодолеваются отражением капитала на нескольких обобщающих счетах, отражающих стоимостную оценку его элементов.

Обязательства представляют собой (а) стоимостную оценку задолженности за ресурсы, которые были предоставлены фирме третьими лицами и за которые фирма еще не расплатилась перед поставщиками этих ресурсов, и (б) сумму долгов перед государством и третьими лицами, образовавшимися в результате текущей деятельности (налоги, штрафы к уплате и др.). Обязательства, как правило, занимают значительную долю в общей сумме источников финансирования, поскольку, в отличие о капитала, они находятся под непосредственным контролем управленческого персонала фирмы и им свойственна значительно большая мобильность и управляемость. Отличительная характеристика обязательства в том, что его существование во временном аспекте в общем случае предсказуемо конечно; иными словами, обязательство должно быть погашено.

Текущая деятельность коммерческой организации — это совокупность непрерывных материальных и денежных потоков, сопровождающихся расчетными операциями, результаты которых в конечном итоге выражаются в виде доходов и расходов фирмы. За счет доходов происходит увеличение экономического потенциала фирмы, за счет расходов (затрат) — его уменьшение.

Любые операции, затрагивающие имущественное и финансовое положение хозяйствующего субъекта, отражаются на счетах бухгалтерского учета. Счет — это часть системы счетоводства, предназначенная для отражения количественных изменений учитываемых объектов. Бухгалтерский счет как базовый элемент двойной бухгалтерии для наглядности можно представить в виде двусторонней таблицы или конструкции Т-образного вида, традиционно называемой в отечественной профессиональной бухгалтерской среде "самолетиком":

Название счета

Дебет Кредит

Левая часть счета называется дебетом, правая — кредитом. Название счета обычно отражает объект учета: "Основные средства", "Товары", "Касса" и т.п. Если в большинстве экономически развитых стран система счетов не регламентируется, то в России она традиционно задается в нормативных документах, а собственно счета в этой системе классифицируются по различным признакам. С позиции пользователя нужно знать по крайней мере о нескольких основополагающих группировках (более подробно о классификации счетов см. [Соколов, 2000, с. 297-314]).

Прежде всего бухгалтерские счета подразделяются (первая группировка) на: •

активные (предназначены для отражения видов хозяйственных средств: основные средства, инвентарь, денежные средства, запасы, дебиторы и т.д.); •

пассивные (предназначены для отражения источников средств — капитала и обязательств: уставный капитал, добавочный капитал, прибыль, кредиты банков, кредиторская задолженность и т.д.); •

активно-пассивные (предназначены для учета как видов хозяйственных средств, так и источников их формирования: реализация продукции, прибыли и убытки, расчеты с разными дебиторами и кредиторами и т.д.).

На каждом счете отражаются начальный остаток (профессиональный термин - сальдо), затем его увеличение и/или уменьшение и конечный остаток. Любая хозяйственная операция затрагивает, как минимум, два объекта бухгалтерского учета, т.е. два счета; иными словами, в ходе операций происходит изменение величины объектов учета. Активный счет имеет только дебетовое сальдо, увеличение средств показывается по дебету счета, уменьшение — по кредиту. Пассивный счет имеет только кредитовое сальдо, увеличение средств показывается по кредиту счета, уменьшение - по дебету. Смысл активно-пас- сивного счета состоит в том, что на таких счетах учитываются расчеты, причем понятно, что одно и то же лицо может выступать и как дебитор (должен предприятию), и как кредитор (предприятие ему должно). Поэтому сальдо такого счета может быть и дебетовым, и кредитовым. Активные счета отражаются в активе баланса, пассивные — в пассиве, активно-пассивные — в активе или пассиве в зависимости от того, какое сальдо — активное или пассивное — сформировалось по окончании отчетного периода (рис. 3.3).

Структура активного счета Дебет

Сальдо начальное (СДН)

Хозяйственные операции, связанные с увеличением объекта учета, отражаемого по данному счету

Дебетовый оборот (Од)

Сальдо конечное (СДК)

Кредит

Хозяйственные операции, связанные с уменьшением объекта учета, отражаемого по данному счету

Кредитовый оборот (Ок) Дебет

Кредит Хозяйственные операции, связанные с уменьшением объекта учета, отражаемого по данному счету

Дебетовый оборот (Од)

Сальдо начальное (СКН)

Хозяйственные операции, связанные с увеличением объекта учета, отражаемого по данному счету

Кредитовый оборот (Ок)

Сальдо конечное (СКк) Структура активно-пассивного счета Дебет

Сальдо начальное (если оно имело место по итогам предыдущего отчетного периода) (СДН)

Хозяйственные операции, связанные с уменьшением объекта учета, отражаемого по данному счету

Дебетовый оборот (Од)

Сальдо конечное (если сумма операций по дебету превосходит сумму операций по кредиту с учетом начального сальдо) (СДК)

Кредит

Сальдо начальное (если оно имело место по итогам предыдущего отчетного периода) (СКН)

Хозяйственные операции, связанные с увеличением объекта учета, отражаемого по данному счету

Кредитовый оборот (Ок)

Сальдо конечное (если сумма операций по кредиту превосходит сумму операций по дебету с учетом начального сальдо) (СКк) Рис. 3.3. Структура счетов Каждому счету характерно свое балансовое уравнение: для активного счета:

СДК = СДН + Од - Ок; скк = СКН + Ок - Од;

для активно-пассивного счета: •

при начальном дебетовом сальдо:

если СДН + Од — Ок >0, то результат расчета представляет собой конечное дебетовое сальдо (СДК = СДН + Од — Ок );

если СДН + Од — Ок < 0, то результат расчета представляет собой конечное кредитовое сальдо (СКк = СДН + Од - Ок ); •

при начальном кредитовом сальдо:

если СКН + Ок — Од >0, то результат расчета представляет собой конечное кредитовое сальдо (СКк = СКН + Ок — Од );

если СКН + Ок — Од <0, то результат расчета представляет собой конечное дебетовое сальдо (СДК = СКН + Ок — Од).

При подготовке итоговой отчетности активные счета группируются соответствующим образом и их сальдо составляют актив баланса; соответственно сальдо пассивных счетов приводятся в пассиве баланса, а сальдо некоторых активно-пассивных счетов приводятся либо в активе, либо в пассиве баланса в зависимости от вида конечного сальдо.

Вторая группировка подразделяет счета на синтетические и аналитические. Синтетические счета приводятся в типовом Плане счетов, они кодифицированы и ведутся на любом предприятии. Аналитические счета предназначены для детализации данных, учтенных на синтетических счетах, т.е. к любому синтетическому счету может быть открыто несколько аналитических счетов. Отражение фактов хозяйственной жизни на синтетических счетах называется синтетическим учетом, а на аналитических счетах — аналитическим. Все синтетические счета связаны между собой через систему двойной записи, смысл которой состоит в том, что любая хозяйственная операция затрагивает дебет одного счета и кредит другого. Для понимания логики двойной бухгалтерии и проводок, отражающих хозяйственные операции, полезно иметь в виду основное правило двойной записи, сформулированное Э. Дегранжем (Edmond Degrange): тот, кто получает, — дебетуется; тот, кто выдает, — кредитуется.

Согласно третьей группировке счета подразделяются на балансовые и забалансовые. Балансовые — это синтетические счета, входящие в систему двойной записи. На забалансовых счетах с помощью простой записи отражаются объекты учета, которые по каким-либо причинам нецелесообразно включать в систему двойной записи (в основном это активы, не принадлежащие предприятию на праве собственности); поэтому эти счета формально не оказывают прямого влияния на имущественное и финансовое положение предприятия и его финансовые результаты.

Четвертая группировка подразделяет счета на капитализируемые и некапитализируемые. Первые предназначены для отражения средств предприятия (монетарные и немонетарные активы) и их источников (капитал, фонды, резервы, обязательства); вторые — для учета финансово-хозяйственных процессов, определяющих финансовый результат за отчетный период (доходы и затраты).

Именно последняя классификация позволяет понять логику формирования отчетных форм. Бухгалтерский учет на предприятии процедурно реализуется путем: (а) открытия счетов в начале очередного учетного периода; (б) отражения на них текущих операций в системе двойной записи; (в) закрытия счетов и формирования отчетности за истекший период.

Если по окончании очередного финансового периода предполагается подведение итогов, выражающееся, в частности, и в подготовке отчетности, то бухгалтером производится закрытие счетов. Некапитализируемые счета (иногда их называют операционными) закрываются, т.е. их сальдо переносятся в отчет о прибылях и убытках, в котором, как известно, группируются доходы и затраты, относимые к отчетному периоду; сальдо оставшихся счетов в той или иной группировке переносятся в баланс, который поэтому нередко определяется как свод сальдо незакрытых счетов.

Интересно отметить, что в некоторых странах, например в США, подготовка баланса также трактуется как закрытие счетов и оформляется соответствующими проводками, с помощью которых счета Главной книги разносятся по статьям баланса: материальные, денежные и частично расчетные счета переносятся в актив баланса, а фондовые и частично расчетные счета — в пассив. В результате этой операции происходит закрытие всех счетов. Новый отчетный период начинается обратными проводками.

Совокупность всех счетов называется планом счетов. Любая запись в системе учета, отражающая некоторую хозяйственную операцию, т.е. регистрируемый факт хозяйственной жизни, называется счетной записью. Записи подразделяются на два типа: хронологические и систематические. В первом случае происходит регистрация фактов хозяйственной жизни в специальном журнале в порядке их появления; во втором случае производится отражение очередной хозяйственной операции по счетам (так называемая разноска по счетам) — в двойной бухгалтерии это осуществляется с помощью двойной записи. Журнал, в котором ведутся хронологические записи, используется, в основном, для осуществления контрольной функции в случае каких-либо недоразумений в системе учета. Журналы, в которых осуществляются систематические записи, составляют основу учетной системы.

Систематическая запись имеет специальное название — проводка. Проводки бывают простые и сложные. В первом случае затрагивается дебет одного и кредит другого счета; во втором — дебет (или кредит) одного и кредит (или дебет) нескольких других счетов. Специальное предназначение имеет сторнировочная запись, или запись "красное сторно" — указанная в ней сумма идет в обороты по корреспондирующим счетам со знаком "минус".

В том случае, если план счетов регламентируется, несложно разработать совокупность некоторых типовых проводок. Это традиционно делается в России, а данная совокупность носит название "корреспонденция счетов".

Все записи ведутся в регистрах, каждый из которых формализованно можно трактовать как некий способ организации и хранения информационного массива в системе бухгалтерского учета. В техническом плане регистр обычно оформляется в виде таблицы, в которую записываются данные из первичных документов. Возможны различные классификации регистров, однако в практическом плане две из них имеют наибольшую значимость. Первая классификация (по назначению) подразумевает деление регистров на: (а) хронологические (например, журнал регистрации хозяйственных операций), (б) систематические (например, журнал по счету "Касса") и (в) комбинированные (т.е. совмещающие хронологическую и систематическую записи, например Главная книга). В соответствии со второй классификацией (по внешнему виду) регистры подразделяют на карточки, журналы, книги, листы, машинные носители.

Совокупность взаимосвязанных регистров, обеспечивающих трансформацию данных из первичных документов в результатные (отчетность), а также порядок и способы регистрации в них учетных данных называется формой бухгалтерского учета. Наиболее распространена журнально-ордерная форма. Ее основа — система журналов-ордеров, открываемых к основным синтетическим счетам. В журнале-ордере записи производятся только по кредиту счетов с одновременным указанием, в дебет какого счета относится записанная сумма. Один журнал-ордер может включать несколько счетов, сгруппированных по экономическому содержанию.

В соответствии с процедурой движения данных о фактах хозяйственной жизни в системе учета в этом случае: (а) в начале учетного цикла (обычно это финансовый год) открываются журналы-ордера, (б) в течение учетного цикла в них регистрируются данные первичных документов, (в) в конце учетного цикла формируется Главная книга; (г) данные Главной книги с помощью специальных группировок переносятся в отчетность (при необходимости могут использоваться и данные журналов-ордеров).

Журнально-ордерная форма достаточно хорошо зарекомендовала себя в условиях ручной обработки данных. С развитием персональных компьютеров все большее распространение получают машиноориентированные формы бухгалтерского учета.

<< Предыдушая Следующая >>
= Перейти к содержанию учебника =
Информация, релевантная "3.5. Базовые понятия и категории счетоводства: содержание и характеристика"
  1. 14.3.1. Общие положения
    Под формой бухгалтерского учета (формой счетоводства) понимают определенную систему обобщения и детализации бухгалтерской информации, представляющую собой взаимосвязанную совокупность учетных регистров, схем документооборота, приемов и методов учета и обработки бухгалтерских данных. Выбор формы бухгалтерского учета определяется объемами производственной или торговой деятельности
  2. 4.3.5. МОДЕЛИ, СВЯЗАННЫЕ С УЧЕТОМ РАСХОДОВ (ЗАТРАТ) И ДОХОДОВ
    Одним из труднейших понятий в счетоведении, имеющих огромное влияние на счетоводство, следует признать понятия «расходы», «доходы» [8]. Ранее было показано, что существует достаточно много фактов хозяйственной жизни, которые можно при желании отнести или к расходам, или к доходам. (Тут достаточно назвать дивиденды.) Из этого следует, что в ряде случаев собственники сами вправе решать, что они
  3. Часть I Введение в фондовый рынок
    В первой части книги мы рассмотрим основные, краеугольные понятия рынка ценных бумаг. Без понимания этих категорий инвестиционная деятельность лишена внутреннего смысла. Как известно, на фондовом рынке любой страны собирается наиболее активная и внутренне мотивированная часть общества. Не представляет исключения и Россия. В исторически сложившихся условияху подавляющего большинства активных
  4. 1.4. Структура современного бухгалтерского учета
    Мы рассматривали бухгалтерский учет как часть информационной учетной системы общества. В целом она распадается на макро- и микроуровни. Макроуровень представлен национальным счетоводством, которое, в сущности, выступает как часть экономической статистики, но использует бухгалтерский принцип двойной записи для исчисления показателей экономического развития страны (валовой национальный
  5. Контрольные вопросы к теме №3:
    Денежный оборот: понятие и денежные потоки в экономике. 1. Наличный и безналичный денежный оборот: понятие, участники и виды денежного оборота, их взаимосвязи. 2. Платежная система: понятие и виды расчетов. 3. Элементы платежной системы Республики Беларусь. 4. Безналичные расчеты и принципы организации системы безналичных расчетов. 5. Платежные поручения как формы
  6. ЗАДАНИЯ ДЛЯ ТЕОРЕТИЧЕСОЙ ЧАСТИ КОНТРОЛЬНЫХ РАБОТ
    Финансы как важнейшая экономическая категория. Сущность финансов, их отличительные признаки. Финансовые ресурсы экономических субъектов. 1. Виды финансовых отношений. Финансовая система государства, характеристика ее сфер и звеньев. 2. Распределительная функция финансов: содержание, формы выражения. Основные характеристики финансового распределения. 3. Контрольная функция финансов, ее роль в
  7. 1.2.3. Классификация новаций, инновационных процессов, нововведений
    Систематизация знаний по инноватике, определяемая их принципиальным содержанием, направлениями использования и распространения посредством диффузии и трансферта инноваций, находит практическое осуществление в классификаторе новаций, инновационных процессов и нововведений. Структура классификатора приводится в разделе 2.4.1. Он состоит из базовых признаков и группировок инноваций по типологическим
  8. Контрольные вопросы к теме №8:
    Кредитная система и ее звенья. 1. Банковской системы: понятие и признаки. 2. Виды банковских систем и их характеристика. 3. Банковские системы американского и европейского типа и их характеристика. 4. Элементов банковской системы и их характеристика. 5. Банки как элемент банковской системы и их классификация. 6. Функции банков и их характеристика.
  9. Контрольные вопросы
    Назовите основные предпосылки внедрения автоматизированного бухгалтерского учета (АБУ). 1. Каковы компоненты информационной технологии АБУ? 2. В чем особенности схемы журнально-ордерной формы счетоводства с применением ПЭВМ? 3. Каковы обязанности бухгалтера при проектировании и внедрении АБУ? 4. Как классифицируются функциональные пакеты АБУ? 5. Что означает понятие «конфигурирование» в
  10. Тема 5. Бюджетный процесс
    Понятие бюджетного процесса и его основные этапы (составление, рассмотрение и утверждение, использование бюджета, составление отчетности и контроль над исполнением бюджета). Основные участники бюджетного процесса в РФ: состав, функции, роль в бюджетном процессе. Этап составления бюджета: основные задачи и содержание. Порядок формирования бюджетного документа. Влияние бюджетной политики на
  11. Парадокс 12. Бухгалтерская отчетность отражает факты хозяйственной жизни, имевшие место в прошлом, но смысл отчетности в том, чтобы дать возможность потенциальным пользователям принимать решения на будущее.
    Это может быть самый важный и главный парадокс. Его могло бы и не быть, если бы в хозяйственной деятельности предприятия прослеживались четкие закономерности. Но в реальной жизни закономерностей почти не бывает, и, следовательно, предсказательная функция в счетоводстве или находится под большим сомнением, или же вообще отрицается. А если это так, то в лучшем случае счетоводство необходимо только
  12. 9.1. СУЩНОСТЬ ФОРМЫ СЧЕТОВОДСТВА И ЕЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ
    Форма счетоводства раскрывает его процедуру. М. И. Глинка говорил: «Музыку сочиняет народ, а мы, композиторы, только аранжируем ее». Форма — это «аранжировка» счетоводства, но как без аранжировки не может звучать музыка, так и без формы нет и не может быть счетоводства [1]. Рационально организованная форма счетоводства должна обеспечить: а) получение необходимой информации о хозяйственных
  13. Тема 2. ФИНАНСОВАЯ СИСТЕМА. ФУНКЦИИ ФИНАНСОВ
    Финансовые отношения: структура и содержание. Классификация финансовых отношений. Финансовая система, ее сферы и звенья. Характеристика сфер и звеньев финансовой системы Российской федерации. Функции финансов как проявление их сущности. Распределительная и контрольная функции финансов, их содержание и характеристика. Финансовая информация как инструмент реализации контрольной функции финансов.
  14. Агапова И.И.. История экономических учений: Курс лекций. — М.— 285с., 2001

Портал "ФИНАНСОВАЯ-БИРЖА" © 2014
sci@all-sci.net
Рейтинг@Mail.ru