<<
>>

Затраты по займам, разрешенные для капитализации

Затраты по займам, непосредственно связанным с приобретением, строительством или производством квалифицируемого актива, — это те затраты по займам, которых можно было бы избежать, если бы не были произведены расходы на соответствующий актив.

Критериями капитализации затрат по займам, непосредственно связанным с приобретением, строительством или производством квалифицируемого актива, являются:

возможность получения компанией в будущем экономических выгод;

затраты могут быть надежно измерены.

Затраты по займам, не удовлетворяющие этим условиям, должны включаться в расходы того периода, к которому ори относятся.

При учете капитализируемых затрат по займам основным фактором, оказывающим влияние на порядок учета, является наличие связи между квалифицируемым активом и заемными средствами. Заемные средства могут привлекаться непосредственно для приобретения квалифицируемых активов или привлекаться в общих целях и частично использоваться на финансирование квалифицируемого актива. Порядок учета капитализируемых затрат по займам представлен в табл. 15.1.

Таблица 15.1

Учет капитализируемых затрат по займам при альтернативном подходе

п/п

Взаимосвязь заемных средств и квалифицируемого актива

Сумма затрат по займам, разрешенная для капитализации

1

В пределах, в которых эти средства заимствованы специально для приобретения актива

Определяется как фактические затраты, понесенные по этому займу в течение периода, за вычетом любого инвестиционного дохода от временного инвестирования этих заемных средств.

КЗЗка — 33фактические — ИД,

Продолжение

п/п

Взаимосвязь заемных средств и квалифицируемого актива

Сумма затрат по займам, разрешенная для капитализации

2

В пределах, в которых эти средства заимствованы в общих целях и частично использованы для приобретения квалифицируемого актива

КЗЗка - капитализируемые затраты по займам, непосредственно связанным с квалифицируемым активом; ЗЗфактические- затраты по займам фактические;

ИД — инвестиционный доход от временного инвестирования заемных средств

Определяется путем применения ставки капитализации к затратам на данный актив.

Ставка капитализации определяется как средневзвешенное значение затрат по займам, остающимся непогашенными в течение периода, за исключением заемных средств, полученных специально для приобретения квалифицируемого актива.

Сумма затрат по займам, капитализированных в течение периода, не должна превышать сумму затрат по займам, понесенных в течение этого периода.

^330бщие=3КА- %скgt;

КЗЗ^щи,. - капитализируемые затраты по займам, непосредственно не связанным с квалифицируемым активом, т.е. привлеченные в общих целях;

Зка — затраты на квалифицируемый актив (приблизительно равняются средней балансовой стоимости актива в течение периода, включая ранее капитализированные затраты по займам);

%ск — ставка капитализации:

' 33*

%ск=|г*

J ср

33ср — средневзвешенное значение затрат по займам;

Продолжение

п/п

Взаимосвязь заемных средств и квалифицируемого актива

Сумма затрат по займам, разрешенная для капитализации

Зср - средневзвешенное значение займов компании, остающихся непогашенными в течение периода;

* — за исключением заемных средств, полученных специально для приобретения квалифицируемых активов;.

rw'-'общие - '^'•'фактические

3

кзз = кззКА + кззобшие,

КЗЗ - капитализируемые затраты по займам (непосредственно относящимся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива);

КЗЗкд - капитализируемые затраты по займам, непосредственно связанным с квалифицируемым активом;

КЗЗцбцще- капитализируемые затраты по займам, непосредственно не связанным с квалифицируемым активом, т.е. привлеченным в общих целях.

Рассмотрим на примере учет затрат по займам, если заемные средства непосредственно привлечены для приобретения квалифицируемого актива (п.

1 в табл. 15.1).

Пример 4

Компания, имеющая сеть автостоянок, в марте 2005 г. начала строительство паркинга (срок окончания строительства — предположительно декабрь 2006 г.). Собственных средств оказалось недостаточно, поэтому 1 июня 2005 г. было привлечено внешнее финансирование (годовой банковский кредит) в сумме 600 тыс. д.е. под 15% годовых. Компания использует альтернативный метод учета затрат по займам.

Решете Паркинг удовлетворяет определению квалифицируемого актива. Рассчитаем затраты по займам, разрешенные для капитализации в 2005 г.:

Сумма затрат по займам, разрешенных для капитализации

Показатели

Сумма, тыс. д.е.

Проценты за 7 мес. (600 тыс. д.е. • 15% • 7/12)

Сумма затрат по займам, разрешенных для капитализации за 2005 г. '

52.5

52.5

Таким образом, дополнительно к капитализируемым расходам, произведенным на строительство паркинга, добавятся затраты по займам.

3. Бухгалтерские проводки

Операция

Дебет счета

Кредит счета

Сумма, тыс. д.е.

Капитализированы затраты по займам в стоимость паркинга

Незавер

шенное

строитель

ство

Кредит (начисленные проценты)

52,5

На практике встречаются случаи, когда привлеченные заемные средства временно или частично инвестируются до момента их расходования на квалифицируемый актив. МСФО 23 требует, чтобы при определении суммы затрат по займам, разрешенных для капитализации в течение периода, любой полученный по таким средствам инвестиционный доход вычитался из суммы понесенных по займам затрат.

Пример 5

Дополним данные примера 4.

В III квартале цены на услуги автостоянок резко увеличились, в результате у компании образовался избыток заемных средств в сумме 200 тыс. д.е. По прогнозам коммерческого отдела, в ГУ квартале цены вновь стабилизируются. Данная сумма была инвестирована по договору займа другой компании под 9 % годовых на срок 2 мес. (август - сентябрь 2005 г.). Рассчитаем доход от временного инвестирования заемных средств:

200 тыс. д.е. • 9% • 2/12 = 3 тыс. д.е.

Сумма затрат по займам, разрешенных для капитализации

Показатели

Сумма, тыс. д.е.

Проценты за 7 мес. (500 тыс. д.е. • 15% • 7/12)

52,5

Инвестиционный доход от временного инвестирования

(3)

заемных средств

Сумма затрат по займам, разрешенных для капитализа

49,5

ции за 2005 г.

Капитализируемые затраты по займам составят 49,5 тыс. д.е.

Заметьте, что инвестиционный доход как самостоятельная позиция не найдет отражение в отчете о прибылях и убытках, а уменьшит капитализируемую в стоимость незавершенного строительства сумму затрат по займам. В учете будет сделана следующая запись.

Бухгалтерские проводки

Операция

Дебет счета

Кредит счета

Сумма, тыс. д.е.

Капитализированы затраты по займам в стоимость паркинга

Незавер

шенное

строитель

ство

Кредит (начисленные проценты)

49,5

Однако не всегда удается однозначно ответить на вопрос о том, на какие цели были использованы заемные средства. Такого рода трудности могут возникать в случаях, когда: финансовая деятельность компании координируется централизованно; группа компаний использует ряд долговых обязательств для получения заемных средств по различным процентным ставкам и ссужает эти средства на различной основе компаниям, входящим в Группу; имеет место колебание валютных курсов, и Группа использует кредиты, деноминированные в иностранной валюте.

В результате этого определение величины затрат по использованию заемных средств, непосредственно не связанных с приобретением квалифицируемых активов, проблематично и требует применения субъективной оценки.

В МСФО (MS) 23 изложен порядок расчета, основанный на применении ставки капитализации (см. п.2 табл. 15.1).

Пример 6

В конце 2004 г. компания ТТТ, специализирующаяся на оказании услуг по бункеровке судов, приняла решение о начале строительства собственной нефтебазы. Строительство началось в январе 2005 г., затраты на строительство за 2005 г. составили 500 млн д.е.

В течение 2005 г. компания привлекала заемные средства: банковские кредиты — 800 д.е. под 20% на 6 мес. и 400 д.е. под 25% на 3 мес., займы - 100 д.е. под 10% на 6 мес. и 300 д.е. под 20% на 9 мес. (все процентные ставки из расчета годовых).

Ни один из источников заимствования специально не был привлечен для финансирования строительства. По оценкам руководства компании ТТТ, в 2005 г. отмечено увеличение доли заемных средств, что вызвано главным образом осуществлением инвестиционной политики компании.

Учетной политикой ТТТ предусмотрено, что к затратам по займам применяется альтернативный метод в соответствии с МСФО (MS) 23.

Решение Нефтебаза является квалифицируемым активом, поскольку строится для собственных целей и требует значительного времени для подготовки к использованию.

Расчет ставки капитализации

Заем

(кредит)

Сумма займа/кредита, млн руб.

Ставка,

%

Кол-во

месяцев

%-ные затраты за 2005 г., млн д.е.

Средневзвешенная сумма займа/кредита, млн д.е.

Кредит № 1

800

20 ¦

6

80

400

Кредит № 2

400

25

3

25

100

Заем № 1

100

10

6

5

50

Заем № 2

300

20

9

45

225

Всего

-

-

-

155

775

Определим ставку капитализации, применяемую для расчета капитализируемых затрат в 2005 г.

33* iss

%ск=^=“100%=20%;

33ср = 800 • 6/12 • 20% + 400 • 3/12 ¦ 25% + 100 • 6/12 • 10% +

+ 300 • 9/12 • 20% = 155;

Зср = 800 • 6/12 + 400 • 3/12 + 100 • 6/12 + 300 • 9/12 = 775. Капитализируемые затраты на строительство нефтебазы в 2005 г. составили:

КЗЗ = Зка • %ск = 500 • 20% = 100. Оставшаяся часть затрат признается расходами отчетного периода:

155 млн д.е. - 100 млн д.е. = 55 млн. д.е. Отражение в учете и отчетности затрат по займам и квалифицируемого актива:

Бухгалтерские проводки

Операция

Дебет счета

Кредит счета

Сумма, тыс. Д.е.

Капитализированы затраты по займам в стоимость нефтебазы

Незавершенное строительство / нефтебаза

Кредит / заем (начисленные проценты)

100

1

Начислены проценты за 2005 г.

Расходы по процентам

Кредит / заем (начисленные проценты)

55

Выписка из финансовой отчетности компании ТГТ

, Балайс

Отчет о прибылях и убытках

Показатели

Сумма, млн д.е.

Показатели

Сумма, млн д.е.

Незавершенное строительство / нефтебаза (500 + 100)

600

Расходы по процентам

(55)

В случаях, когда структура финансирования работ по подготовке квалифицируемого актива к предполагаемому использованию или для продажи имеет смешанный характер (одновременно привлекаются как специально заимствованные средства, так и средства, заимствованные в общих целях), сумма капитализируемых затрат по займам (КЗЗ) складывается из двух компонентов (см. п. 3 в табл. 15.1):

капитализируемые затраты по займам, непосредственно связанным с квалифицируемым активом (КЗЗкд);

капитализируемые затраты по займам, непосредственно не связанным с квалифицируемым активом, т.е. привлеченным в общих целях (КЗЗрбщие).

Последовательность капитализации. При реализации требований МСФО 23 на практике возникает вопрос: должна ли компания, выбравшая альтернативный метод учета, применять его ко всем квалифицируемым активам или возможно избирательное применение требований альтернативного подхода к отдельным группам квалифицируемых активов?

Ответ на этот вопрос был дан Комитетом по интерпретациям в ПКИ 2 «Последовательность — капитализация затрат по займам»: требования альтернативного подхода должны последовательно применяйся ко всем затратам по займам, непосредственно относящимся к приобретению, сооружению или производству всех квалифицируемых активов.

Также важно отметить, что переход от основного способа учета затрат по займам к альтернативному (или наоборот) рассматривается как изменение учетной политики и возможен в случаях, предусмотренных МСФО (LAS) 8 «Учетная политика, изменения бухгалтерских оценок и ошибки».

Превышение балансовой стоимости актива, удовлетворяющего определенным требованиям, над возмещаемой суммой. При капитализации затрат по займам в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 23 по альтернативному методу возможны ситуации, когда балансовая стоимость квалифицируемого актива превысит его возмещаемую стоимость. В таких случаях следует руководствоваться требованиями МСФО (LAS) 36 «Обесценение активов», основным положением которого является учет по наименьшей из двух величин: балансовой и возмещаемой стоимости. Таким образом, необходимо довести балансовую стоимость квалифицируемого актива до возмещаемой стоимости и тем самым признать

убыток от обесценения (более подробно учет обесценения активов — см. гл. 2).

Хронология капитализации затрат по займам

МСФО (IAS) 23 освещает вопросы, связанные определением периода, в течение которого возможна капитализация затрат по займам.

Начало капитализации. Капитализация затрат по займам, связанным с квалифицируемым активом, должна начинаться, когда одновременно соблюдены следующие три условия:

возникли расходы по данному активу;

возникли затраты по займам;

началась работа, необходимая для подготовки актива для использования по назначению или к продаже.

Приостановление капитализации. Капитализация затрат по займам должна приостанавливаться, если активная деятельность по модификации объекта прерывается на продолжительное время. Исключение составляют периоды, когда осуществляется значительная техническая или административная работа, а также периоды, когда временная задержка вызвана необходимой частью процесса подготовки квалифицируемого актива для использования по назначению или для продажи, — в таких случаях капитализация не приостанавливается! Например, доведение до кондиции, необходимые температурные режимы, уровень воды и пр.

Прекращение капитализации. Капитализация затрат по займам должна прекращаться, когда завершены практически все работы, необходимые для подготовки актива, удовлетворяющего определенным требованиям, к использованию по назначению или продаже.

<< | >>
Источник: И. А. Смирнова. Международные стандарты финансовой отчетности. 2005

Еще по теме Затраты по займам, разрешенные для капитализации:

  1. ГЛАВА 15 ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ
  2. Понятие затрат по займам
  3. Признание затрат по займам - альтернативный подход
  4. 8.8. УЧЕТ ЗАТРАТ ПО ЗАЙМАМ
  5. Признание затрат по займам — основной подход
  6. Глава 8 УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ИНСТРУМЕНТОВ И ЗАТРАТ ПО ЗАЙМАМ
  7. 3.2.1. САРМ для случая, когда ставки по займам и депозитам не равны
  8. Глава 32 Ставка капитализации для прибыли и дивидендов
  9. Согласительные процедуры для разрешения инвестиционных споров
  10. Глава 6. Экспертиза. Значение экспертной оценки для разрешения споров
  11. Н.И. Гайдаенко Шер. Альтернативные механизмы разрешения споров как инструмент формирования благоприятной среды для предпринимательской деятельности (опыт России и зарубежных стран), 2016
  12. 18.1. ЗАДАЧИ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО. КЛАССИФИКАЦИЯ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАТРАТ. СОСТАВ ЗАТРАТ, ВКЛЮЧАЕМЫХ В СЕБЕСТОИМОСТЬ ПРОДУКЦИИ. УЧЕТ РАСХОДОВ ПО ЭЛЕМЕНТАМ ЗАТРАТ
  13. По учету задолженности по кредитам и займам
  14. 3.7. Удержания по займам и ссудам
  15. Проценты по кредитам и займам, полученным учредителем-иностранцем
  16. ПРОЦЕНТЫ ПО ЗАЙМАМ И КРЕДИТАМ
  17. 1.2. Классификация затрат для контроля выполнения
  18. 2.2.4. Производственные затраты для контроля и регулирования
  19. 1.7.2. Проценты по займам и кредитам
  20. 2.2.3. Производственные затраты для управленческих решений