<<
>>

3.5. Примеры трансформации финансовой отчетности

Отчетность, составленная по МСФО, является не только инструментом, отражающим оперативно-хозяйственную деятельность компании. Это еще и фактор, непосредственно влияющий на ведение бизнеса.

Неожиданности технического характера, влияющие на финансовый результат за отчетный период и на баланс на отчетную дату, - не единственная проблема. При первом применении МСФО, как правило, возникает ряд трудностей, касающихся масштаба, сроков и стоимости проекта внедрения МСФО в целом. В первую очередь к ним следует отнести следующие аспекты.

Отсутствие информации об исторической стоимости основных средств. Как следствие, предприятию приходится привлекать независимого квалифицированного оценщика.

Консолидация дочерних предприятий. Согласно МСФО отчетность дочерних и зависимых предприятий должна консолидироваться в МСФО-отчетности материнской компании. В противном случае отчетность не может считаться соответствующей стандартам МСФО.

Необходимо подготовить информацию для включения в консолидированную отчетность по всем дочерним и зависимым компаниям.

Сравнительные данные за прошлый период. МСФО предписывают, что в отчетности должны быть приведены сравнительные данные как минимум за один прошлый период. Если они отсутствуют, то такая отчетность не является в полной мере соответствующей МСФО.

Раскрытие информации об операциях со связанными сторонами. Это одно из требований МСФО, обязательность которого зачастую является сюрпризом для акционеров и менеджмента предприятия. В соответствии с МСФО должны быть раскрыты суть и размеры транзакций со связанными сторонами, а также применяемая политика ценообразования. При этом МСФО трактуют связанные стороны по их сути, а не по правовой форме.

В соответствии с МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» Первое применение МСФО, отчетность должна составляться исходя из предположения, что компания всегда применяла международные стандарты.

Поэтому все МСФО, действующие на отчетную дату (дату баланса), должны применяться ретроспективно. Чтобы выполнить это требование, необходимо скорректировать показатели предыдущих периодов. В конечном итоге эти корректировки сводятся к изменению сальдо нераспределенной прибыли самого раннего из представленных в отчетности периодов. Это особенно важно, когда компания составляет международную отчетность, трансформируя российскую.

В этом случае типичной ошибкой является отсутствие связи между отчетными датами. Данные баланса, как правило, точно соответствуют МСФО, а чистая прибыль по отчету о прибылях и убытках отличается от разницы соответствующих показателей баланса на начало и конец периода.

Чтобы избежать такой ошибки, необходимо помнить, что часть корректировок следует относить не на прибыль текущего года, а на нераспределенную прибыль на начало периода. Например, в соответствии с МСФО не признаются в качестве нематериальных активов внутренне созданные (internally generated) торговые марки. То есть, если они разработаны и зарегистрированы самой компанией, их следует единовременно списать на расходы. Поясним на следующем примере.

В декабре 2006 года организация зарегистрировала свой товарный знак, стоимость которого составила 200 000 руб. Амортизация начисляется линейным способом в течение 20 лет. В российском учете данная операция выразится в ежегодном уменьшении прибыли отчетного периода на 10 000 руб.

При трансформации финансовой отчетности за 2007 год необходимо сделать следующие проводки.

Во-первых, нужно исключить нематериальный актив из баланса по состоянию на 31 декабря 2006 года, списав его на расходы 2006 года:

Дебет «Расходы» Кредит «Нематериальные активы» -

200 000 руб.

Во-вторых, сделать аналогичную операцию по состоянию на 31 декабря 2004 года, списав нематериальный актив на сальдо нераспределенной прибыли в 2004 году:

Дебет «Нераспределенная прибыль» Кредит «Нематериальные активы» - 200 000 руб.

В-третьих, восстановить амортизацию, начисленную в российском учете, по состоянию на 31 декабря 2007 года - так как в соответствии с МСФО вся стоимость актива уже отражена как расход в 2007 году:

Дебет «Амортизация» Кредит «Расходы» - 10 000 руб.

Таким образом, вся стоимость товарного знака относится на уменьшение нераспределенной прибыли.

Вследствие этого ухудшатся показатели результатов финансовой деятельности компании в 2006 году, что может оказаться неожиданным для ее руководства.

Приведем пример трансформации финансовой отчетности российских предприятий в соответствии с международными стандартами.

Все корректировки по трансформации баланса и отчета о прибылях и убытках лучше представить в виде трансформационной таблицы. При трансформации финансовой отчетности российских предприятий в соответствии с международными стандартами были сделаны следующие корректировки:

Технические корректировки

1. По переоценке основных средств, проведенных по состоянию на 1 января следующего за отчетным года, сделана техническая кор- ректировка:

Дебет «Амортизация машин и оборудования»

Дебет «Сооружения»

Дебет «Здания»

Дебет «Добавочный капитал»

Кредит «Износ зданий»

Кредит «Износ сооружений»

Кредит «Машины и оборудования»

2. Многие из объектов социального назначения компании, такие как жилой фонд, передаются безвозмездно муниципальным властям, которые берут на себя ответственность за их содержание. 50% стои- мости этих активов компания намерена безвозмездно передать. В от- ношении этих объектов основных средств делается техничес- кая корректировка:

Дебет «Нераспределенная прибыль текущего года» Кредит «Основные средства. Объекты социального назначения»

Дебет «Амортизация основных средств (объекты социального назначения)»

Кредит «Нераспределенная прибыль текущего года»

В отчете о прибылях и убытках отражается по строке управленческие расходы.

Также делается корректировка по классификации на стоимость зданий социального назначения:

Дебет «Объекты социального назначения» Дебет «Износ зданий»

Кредит «Здания»

Кредит «Износ объектов социального назначения»

3. Организация взяла в лизинг имущество, которое согласно до- говору учитывается на балансе у лизингодателя. При трансформации российской финансовой отчетности в МСФО были сделаны следую- щие технические корректировки:

Дебет «Оборудование»

Дебет «Нераспределенная прибыль текущего года» (также отражается в отчете о прибылях и убытках по статье проценты к уплате)

Дебет «Нераспределенная прибыль текущего года» (отражается в отчете о прибылях и убытках по статье себестоимость реализации)

Кредит «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами.

Обязательства по финансовому лизингу»

Кредит «Прочие долгосрочные пассивы». «Обязательства по финансовому лизингу» Кредит «Износ»

Кредит «Нераспределенная прибыль текущего года» (отражается в отчете о прибылях и убытках по статье себестоимость реализации)

4. Доля инвестора в чистых активах объекта инвестиций меньше себестоимости инвестиций, отраженных на счете 06 «Долгосрочные финансовые вложения». Поэтому при трансформации российской финансовой отчетности в соответствии с МСФО на эту разницу дела- ется техническая корректировка.

Дебет «Нераспределенная прибыль текущего года» Кредит «Долгосрочные вложения» (отражается в отчете о прибылях и убытках по строке управленческие расходы)

5. По статье «Незавершенное производство» в компании числятся работы, выполняемые для внутреннего потребления и издержки об- ращения на остаток товаров. На эту сумму делается техническая кор- ректировка.

Дебет «Нераспределенная прибыль текущего года» Кредит «ТМЗ: незавершенное производство» (в отчете о прибылях и убытках отражается по строке управленческие расходы).

6. По статье «МБП» в компании числятся МБП по остаточной сто- имости. При трансформации финансовой отчетности в соответствии с МСФО остаточная стоимость МБП списывается в расход. При этом делается техническая корректировка:

Дебет «Нераспределенная прибыль текущего года» Кредит «МБП» (отражается в отчете о прибылях и убытках по статье себестоимость реализации)

7. При трансформации российской финансовой отчетности в со- ответствии с МСФО начислен отложенный налог на прибыль.

Дебет «Нераспределенная прибыль отчетного года» Кредит «Отложенный налог на прибыль»

Эта же сумма записывается в отчете о прибылях и убытках по дополнительной строке отложенный налог на прибыль после строки налог на прибыль.

8. В течение года компанией производились расходы на социаль- ные нужды за счет фонда социальной сферы. При трансформации российской финансовой отчетности в соответствии с МСФО сделана техническая корректировка:

Дебет «Нераспределенная прибыль отчетного года» Кредит «Фонд социальной сферы»

В отчете о прибылях и убытках в столбце технических корректировок эта сумма записывается отдельной строкой (как расходы по усмотрению) после строки внереализационные расходы.

Корректировки по классификации

1. Среди корректировок по классификации расходы будущих пе- риодов перенесены в категорию дебиторской задолженности.

Дебет «Предоплаты»

Кредит «Расходы будущих периодов»

2. По статье «Добавочный капитал» на сумму, представляющую собой непереоцененный элемент, сделана корректировка по клас- сификации.

Дебет «Добавочный капитал» Кредит «Нераспределенная прибыль текущего года» (в отчете о прибылях и убытках отражается по строке «Прочие операционные доходы»)

3. На сумму таможенных пошлин и сборов, уплаченных при им- порте основных средств, полученных по лизингу, сделана корректи- ровка по классификации.

Дебет «Машины и оборудование» Кредит «Незавершенное строительство»

4. Среди корректировок по классификации сумма фондов по- требления и резервов предстоящих расходов и платежей, за исключе- нием страхового резерва, перенесена в категорию прочая кредитор- ская задолженность.

Дебет «Фонды потребления»

Дебет «Резервы предстоящих расходов и платежей» Кредит «Прочая кредиторская задолженность» 5.

Суммы внереализационных доходов и расходов в отчете о прибылях и убытках несущественны.

Поэтому среди корректировок по классификации они объединены со строками прочие операционные доходы и прочие операционные расходы. 6.

В отчете о прибылях и убытках сумма отвлеченных средств перенесена среди корректировок по классификации в строку управленческие расходы.

Корректировки по неденежной индексации

1. Допустим, нематериальные активы были приобретены в 2001 г. Поэтому при корректировке по неденежной индексации применяется общий индекс цен со времени их принятия на учет до даты составления баланса 31 декабря прошлого года.

Так как при отражении стоимости основных средств использовались данные переоценки, проводимой по состоянию на 1 января текущего года, и основные средства отражают рыночную стоимость реализации, то к ним неденежная индексация не применяется.

Долгосрочные инвестиции включены в финансовую отчетность на основании чистой стоимости соответствующих активов по этим инвестициям и отражают рыночную стоимость реализации на 31 декабря прошлого года. Поэтому к ним неденежная индексация не применяется. Товарно-материальные запасы представляют собой недавние приобретения и к ним не применяется неденежная индексация.

Акционерный капитал пересчитан в соответствии с изменением общего индекса цен с даты принятия на учет (1992 год) до даты составления баланса (31 декабря прошлого года).

По неденежной индексации в балансе сделаны следующие корректировки:

Дебет «Права на интеллектуальную собственность»

Дебет «Права на пользование обособленными природными

объектами»

Дебет «Прочие нематериальные активы» Дебет «Добавочный капитал» Дебет «Организационные расходы» Кредит «Износ нематериальных активов» Кредит «Обыкновенные акции» Кредит «Привилегированные акции»

2. В результате корректировок по неденежной индексации воз- никла разница между балансовой стоимостью актива и его налоговой базой. Отложенный налог рассчитан в размере 30% от суммы чистых изменений, произошедших в результате переоценки активов в соот- ветствии с международными стандартами.

Дебет «Нераспределенная прибыль отчетного года» Кредит «Отложенный налог на прибыль»

В отчете о прибылях и убытках в строке отложенный налог на прибыль в колонке неденежной индексации также записывается эта сумма и, соответственно, уменьшается нераспределенная прибыль текущего года. 3.

Ввиду того, что сбор информации по датам первоначальной записи в финансовую отчетность статей доходов и расходов практически представляется довольно трудоемким процессом, статьи отчета о прибылях и убытках пересчитываются с применением изменения в общем индексе цен, начиная со средней точки в году до даты составления отчета - 31 декабря прошлого года. 4.

Ввиду того, что вычисление средневзвешенного значения разницы между денежными активами и денежными обязательствами за период является трудоемкой работой, прибыль или убыток по чистым денежным статьям можно вычислить иначе.

Допустим, превышение денежных активов над денежными обязательствами составляет 2944. Умножая эту сумму на индекс инфляции, начиная со средней точки в году до даты составления отчета (0,422), получается убыток в чистом денежном выражении в сумме 1242. Эта сумма записывается отдельной строкой в отчете о прибылях и убытках как убыток по чистым денежным статьям.

5. Результат, полученный от неденежной индексации, записывается корректирующей проводкой в балансе: Дебет «Нераспределенная прибыль прошлых лет» Кредит «Нераспределенная прибыль текущего года»

Корректировки по представлению

1. Категория «прочие нематериальные активы» включает в себя (на 89%) принадлежащие компании квартиры в домах, которые не являются собственностью компании. На стоимость этих квартир сделана корректи- ровка, и они представлены в более широкой категории «Земля и здания». Дебет «Здания»

Кредит «Прочие нематериальные активы»

2. Категория «земельные участки и объекты природопользова- ния» объединяется с категорией «здания» и представляется как от- дельная категория «земля и здания».

Дебет «Здания»

Кредит «Земельные участки и объекты природопользования»

3. Несколько категорий объектов социального назначения объе- динены в одну и представлены в категории «земля и здания». Дебет «Объекты социального назначения»

Кредит «Основные средства: продуктивный скот» Кредит «Основные средства: многолетние насаждения» Кредит «Запасы: животные на выращивании и откорме»

4. В целях сокращения количества категорий представления, не- сколько категорий основных средств объединены в одну - «Механиз- мы и оборудование».

Дебет «Механизмы и оборудование» Кредит «Другие виды основных средств» Кредит «Транспортные средства»

Кредит «Производственный и хозяйственный инвентарь»

5. Такая же корректировка, как и в предыдущем пункте, сделана в отношении накопленного износа.

Дебет «Износ других видов основных средств» Кредит «Износ механизмов и оборудования»

6. Для сокращения количества представления товарно-материаль- ных запасов, и ввиду несущественности категории «затраты в неза- вершенном производстве» 2 категории объединяются в одну и пред- ставляются как «материалы и запасы».

Дебет «Производственные запасы»

Кредит «Затраты в незавершенном производстве»

7. Для вычисления «сальдируемой» задолженности по НДС у каж- дой компании внутри группы и получения более справедливого пред- ставления о позиции по расчетам с бюджетом по НДС сделана следу- ющая корректировка по представлению. В примечаниях к финансо- вой отчетности эта корректировка представляется категорией «нало- ги на компанию».

Дебет «Кредиторская задолженность перед бюджетом» Кредит «НДС по приобретенным ценностям»

8. Данная корректировка присоединяет «векселя к получению» к более широкой категории «дебиторская задолженность с покупателя- ми и заказчиками» и представляется в примечаниях к финансовой от- четности более широкой категорией «кредиторская задолженность по расчетам с поставщиками».

Дебет «Дебиторская задолженность с покупателями и заказчиками»

Кредит «Векселя к получению»

9. Данная корректировка объединяет все банковские счета и иные денежные средства в одну категорию и представляется в примечани- ях к финансовой отчетности более широкой категорией «денежные средства в банках и кассе - рубли».

Дебет «Расчетные счета» Кредит «Касса»

Кредит «Прочие денежные средства»

10. Корректировка объединяет «векселя к уплате» с категорией «кредиторская задолженность с поставщиками и подрядчиками».

Дебет «Векселя к уплате»

Кредит «Кредиторская задолженность с поставщиками и подрядчиками» 11.

Акционерный капитал разбит на обыкновенные и привилегированные акции в корректировках по представлению. 12.

В целях сокращения количества категорий представления, корректировка объединяет три категории в одну под названием «начисленные обязательства».

Дебет «Кредиторская задолженность по оплате труда»

Дебет «Кредиторская задолженность по авансам полученным»

Кредит «Прочая кредиторская задолженность»

13. Корректировка упрощает представление долгосрочной задол- женности, объединяя ее в одну категорию «банковские и другие зай- мы без обеспечения».

Дебет «Прочие займы» Кредит «Кредиты банков»

Перевод баланса и отчета о прибылях и убытках в доллары США

Конечные суммы, выраженные в рублях, делятся на курс ЦБ РФ доллара США, действующий на 31 декабря отчетного года.

<< | >>
Источник: .И. Соснаускене. Как перевести российскую отчетность в международный стандарт. - М.: ГроссМедиа : РОСБУХ. -272 с. - (Библиотека журнала «Российский бухгалтер»).. 2008

Еще по теме 3.5. Примеры трансформации финансовой отчетности:

  1. Трансформация финансовой отчетности российских предприятий в соответствии с международными стандартами
  2. Глава 1. МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ (МСФО) - ГЛОБАЛЬНАЯ МОДЕЛЬ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
  3. 6.2. РАСКРЫТИЕ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ И АНАЛИЗ ЕЕ ВЛИЯНИЯ НА ПОКАЗАТЕЛИ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ. ДОСТИЖЕНИЕ СОПОСТАВИМОСТИ ДАННЫХ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
  4. Качественные характеристики финансовой отчетности в соответствии с Концепцией подготовки и составления финансовой отчетности по международным стандартам
  5. 1.3. ЭЛЕМЕНТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ И ИХ ДЕНЕЖНАЯ ОЦЕНКА. ВЛИЯНИЕ ИНФЛЯЦИИ НА ПОКАЗАТЕЛИ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
  6. Общая характеристика трансформации отчетности в соответствии с МСФО
  7. 3.5.1. Трансформации различных статей отчетности
  8. Этапы трансформации отчетности в соответствии с МСФО
  9. ГЛАВА 27 ТРАНСФОРМАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ РОССИЙСКИХ ПРЕДПРИЯТИЙ В СООТВЕТСТВИИ С МСФО
  10. 11.2. ПРИНЦИПИАЛЬНЫЕ ОТЛИЧИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ, СОСТАВЛЕННОЙ ПО МСФО, ОТ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ, СОСТАВЛЕННОЙ ПО РОССИЙСКИМ СТАНДАРТАМ
  11. Глава 3. ФОРМИРОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ РОССИЙСКИМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ ПО МЕЖДУНАРОДНЫМ СТАНДАРТАМ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
  12. 3.2. Порядок трансформации отчетности, составленной по российским правилам, в формат МСФО. Преимущества и трудности
  13. 29.2. ГОРИЗОНТАЛЬНЫЙ И ВЕРТИКАЛЬНЫЙ АНАЛИЗ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ. СИНТЕТИЧЕСКИЕ И КОНСОЛИДИРОВАННЫЕ ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ
  14. 2.3. Отчетность о финансовых результатах. Другая бухгалтерская отчетность
  15. Глава 5 ПРАКТИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО АНАЛИЗУ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ И КРАТКОСРОЧНОМУ ПРОГНОЗИРОВАНИЮ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ (НА ПРИМЕРЕ ЗАО «ВЕНТА»)
  16. Трансформация денежно-кредитной и финансовой систем Украины
  17. 2.1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ КАК ОСНОВНОЙ ИСТОЧНИК ДАННЫХ ДЛЯ ПРОВЕДЕНИЯ ФИНАНСОВОГО АНАЛИЗА
  18. Общая оценка финансового состояния предприятия и изменений его финансовых показателей за отчетный период