3.1. Уступка денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), первым кредитором

Если первый кредитор (т.е. непосредственно продавец) уступает денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС, то такая уступка вообще не является объектом обложения по НДС (Письмо Минфина России от 27.08.2010 N 03-07-05/33).

Если уступается требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, тогда налоговая база определяется по правилам п.

1 ст. 155 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 155 НК РФ у первого кредитора (продавца) налоговая база формируется исходя из стоимости реализованных товаров (работ, услуг), облагаемых НДС.

Применение п. 1 ст. 155 НК РФ в период до 1 октября 2011 г. вызывает определенные вопросы, суть которых заключается в следующем.

Раньше (до 1 января 2006 г.), когда у налогоплательщиков было право определять налоговую базу по НДС только по мере оплаты реализованных товаров (работ, услуг), уступка права требования приравнивалась к оплате товаров (работ, услуг). Соответственно, в силу п. 1 ст. 155 НК РФ продавец, уступивший денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, был обязан в момент уступки уплатить в бюджет сумму НДС, исчисленную исходя из стоимости реализованных товаров (работ, услуг). То есть фактически при уступке налогом облагалась не операция по уступке права требования, а операция по реализации товаров (работ, услуг).

В настоящее время все налогоплательщики уплачивают НДС при реализации товаров (работ, услуг) в момент их отгрузки. Поэтому к моменту уступки денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, соответствующая сумма НДС у всех налогоплательщиков уже исчислена и уплачена в бюджет. Поэтому норма, закрепленная в п. 1 ст. 155 НК РФ, на наш взгляд, на сегодня лишена всякого смысла.

При этом нужно иметь в виду, что наличие этой нормы в тексте ст. 155 НК РФ может обернуться неприятным спором с налоговым органом, который потребует, чтобы первый кредитор, уступивший денежное требование новому кредитору, в момент уступки снова заплатил в бюджет НДС.

По крайней мере именно такой подход изложен в Письмах Минфина России от 16.04.2010 N 03-07-11/121, от 16.09.2009 N 03-07-11/227, от 17.04.2008 N 03-07-11/150.

В этих Письмах указано, что в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав признаются объектом налогообложения по НДС.

При этом на основании п. 1 ст. 155 и п. 1 ст. 167 НК РФ налогоплательщики обязаны определять налоговую базу по НДС как на дату отгрузки товаров, подлежащих налогообложению, так и на дату передачи имущественных прав (уступки денежного требования, вытекающего из договора поставки указанных товаров).

Кроме того, в Письмах Минфина России от 06.10.2010 N 03-07-11/393, от 16.04.2010 N 03-07-11/121 и от 16.09.2009 N 03-07-11/227 разъясняется порядок определения налоговой базы при уступке.

Чиновники рассуждают так. Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ при передаче имущественных прав налоговая база по НДС определяется с учетом особенностей, установленных ст. 155 НК РФ. Однако в ст. 155 НК РФ особенности определения налоговой базы при уступке первоначальным кредитором прав требования дебиторской задолженности, вытекающей из договоров реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению, не установлены. На этом основании делается вывод о том, что налоговая база в указанном случае должна определяться в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 153 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы выручка от передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных имущественных прав.

При этом налоговая база, определенная на момент отгрузки товаров (работ, услуг), после уступки права требования исполнения обязательств покупателя по оплате этих товаров (работ, услуг) корректировке не подлежит.

Таким образом, подход Минфина России приводит к следующему.

В момент отгрузки товаров (работ, услуг) продавец платит НДС с полной стоимости отгруженных товаров (работ, услуг).

При заключении соглашения об уступке права требования продавец должен еще раз заплатить НДС, исчислив его с полной цены уступки.

Отметим, что, на наш взгляд, это категорически неправильно.

Налогоплательщик, который реализовал товары (работы, услуги) и в момент их отгрузки в полном объеме уплатил НДС в бюджет, а потом уступил дебиторскую задолженность за эти товары (работы, услуги) другому лицу, не должен в момент уступки снова платить НДС со стоимости реализованных им товаров (работ, услуг).

Ведь иначе получится, что он дважды заплатит в бюджет одну и ту же сумму налога.

Заметим, что арбитражная практика подтверждает правомерность именно нашей точки зрения.

Например, ФАС Центрального округа в Постановлении от 08.11.2007 N А48-5635/06-8 указал на то, что при передаче имущественных прав по договору цессии у кредитора (цедента) подлежат обложению налогом на добавленную стоимость только операции по реализации товаров (работ, услуг) в момент заключения договора цессии. Начисление же налога с операций передачи имущественных прав в том же размере, что и с операций по реализации товаров (работ, услуг), означало бы двойное налогообложение.

Нормы гл. 21 НК РФ не предусматривают возможность взыскания налога на добавленную стоимость с операций по передаче имущественных прав у цедента (первого кредитора) после уплаты налога на добавленную стоимость с операций по реализации товаров, исходя из стоимости этого товара. Отметим, что ВАС РФ не нашел оснований для пересмотра этого решения (Определение ВАС РФ от 14.03.2008 N 10887/07).

Аналогичное решение принял и ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 09.03.2011 N А03-8260/2010.

Суд указал, что при передаче имущественных прав по договору цессии у кредитора (цедента) подлежат обложению НДС только операции по реализации товаров (работ, услуг). Нормы гл. 21 НК РФ не предусматривают возможность взыскания НДС с операций по передаче имущественных прав у цедента (первого кредитора) после уплаты НДС с операций по реализации товаров, исходя из стоимости этих товаров.

Обратите внимание! С 1 октября 2011 г. рассмотренная проблема разрешена на нормативном уровне.

Согласно изменениям, внесенным в п. 1 ст. 155 НК РФ Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ, первый кредитор, уступивший право требования, уплачивает НДС только с суммы превышения суммы дохода, полученного при уступке, над размером уступленного денежного требования.

Учитывая изложенное, на наш взгляд, первый кредитор, уступающий право требования долга по договору на реализацию товаров (работ, услуг), НДС по данной сделке должен уплачивать только в том случае, если он продает долг по цене, превышающей сумму долга. В противном случае при уступке долга первый кредитор НДС не уплачивает.

Однако нужно иметь в виду, что по сделкам, совершенным до 1 октября 2011 г., налоговые органы, скорее всего, будут требовать от первого кредитора уплаты НДС со всей стоимости уступки.

Пример 3.1. Организация "Альфа" на основании заключенного договора поставки в феврале 2009 г. отгрузила в адрес организации "Бета" продукцию на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). В январе 2011 г. организации "Альфа" и "Гамма" заключили соглашение об уступке требования по договору поставки, в соответствии с которым организация "Гамма" за 100 000 руб. приобрела у организации "Альфа" право требования к организации "Бета".

В данной ситуации НДС со стоимости отгруженной продукции был начислен организацией "Альфа" к уплате в бюджет в периоде отгрузки, поэтому в январе 2011 г. (при уступке долга) у организации "Альфа" никаких обязательств перед бюджетом по уплате НДС, на наш взгляд, не возникает.

В бухгалтерском учете организации "Альфа" должны быть сделаны следующие проводки.

В момент отгрузки продукции (февраль 2009 г.):

Д-т счета 62 - К-т счета 90 - 118 000 руб. - отгружена продукция покупателю (организация "Бета");

Д-т счета 90 - К-т счета 68 - 18 000 руб. - начислен НДС со стоимости отгруженной продукции.

В момент заключения соглашения об уступке права требования (январь 2011 г.):

Д-т счета 91 - К-т счета 62 - 118 000 руб. - отражена уступка права требования (списана задолженность организации "Бета");

Д-т счета 76 - К-т счета 91 - 100 000 руб. - отражена задолженность организации "Гамма" по соглашению об уступке права требования.

Если же исходить из позиции Минфина России, то в январе 2011 г. организация "Альфа" должна исчислить НДС с полной стоимости уступки: 100 000 руб. x 18 : 118 = 15 254,24 руб., отразив начисление этой суммы проводкой:

Д-т счета 91 - К-т счета 68 - 15 254,24 руб. - начислен НДС со стоимости реализованного имущественного права.

Пример 3.1 наглядно показывает, к чему приводит следование позиции Минфина России.

Продавец (организация "Альфа"), отгрузив продукцию на сумму 118 000 руб. и получив за нее в итоге всего 100 000 руб., уплачивает при этом в бюджет сумму НДС в размере 33 254,24 руб. (18 000 руб. + 15 254,24 руб.).

<< | >>
Источник: Т.Л.Крутякова. НДС: СЛОЖНЫЕ ВОПРОСЫ. 2011

Еще по теме 3.1. Уступка денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), первым кредитором:

  1. 3.2. Уступка денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), новым кредитором
  2. 6.1.5. Уступка денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг)
  3. 3.4. Уступка прав по обязательствам (требованиям), вытекающим из договоров займа (кредита)
  4. Заключение договора об уступке права требования
  5. 6.1. Реализация товаров (работ, услуг)
  6. 3.3. Место реализации товаров, работ, услуг
  7. Глава 1. РЕАЛИЗАЦИЯ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ)
  8. 3.5. Место реализации товаров, работ, услуг
  9. 6.1.4. Реализация товаров (работ, услуг) по срочным сделкам
  10. 3.1. Операции, признаваемые реализацией товаров (работ, услуг)
  11. Глава 9. МЕСТО РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ, РАБОТ, УСЛУГ
  12. 1.3. Реализация товаров (работ, услуг) за иностранную валюту
  13. 3.2. Операции, не признаваемые реализацией товаров, работ, услуг
  14. 3.8.1. Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг)
  15. 4.11. Бухгалтерский управленческий учет реализации товаров (работ, услуг)
  16. 9.5.3. Реализация (приобретение) товаров (работ, услуг) обособленными подразделениями
- Бюджетная система - Внешнеэкономическая деятельность - Государственное регулирование экономики - Инновационная экономика - Институциональная экономика - Институциональная экономическая теория - Информационные системы в экономике - Информационные технологии в экономике - История мировой экономики - История экономических учений - Кризисная экономика - Логистика - Макроэкономика (учебник) - Математические методы и моделирование в экономике - Международные экономические отношения - Микроэкономика - Мировая экономика - Налоги и налолгообложение - Основы коммерческой деятельности - Отраслевая экономика - Оценочная деятельность - Планирование и контроль на предприятии - Политэкономия - Региональная и национальная экономика - Российская экономика - Страхование - Товароведение - Торговое дело - Финансовое планирование и прогнозирование - Ценообразование - Экономика зарубежных стран - Экономика машиностроения - Экономика общественного сектора - Экономика отраслевых рынков - Экономика полезных ископаемых - Экономика предприятий - Экономика природных ресурсов - Экономика сельского хозяйства - Экономика труда - Экономика туризма - Экономическая история - Экономическая публицистика - Экономическая социология - Экономическая статистика - Экономическая теория - Экономический анализ - Эффективность производства -