1.3.3. Раздельный учет "входного" НДС при совмещении общего режима и ЕНВД
Такие налогоплательщики должны вести раздельный учет затрат и сумм "входного" НДС в разрезе видов деятельности, подпадающих под ЕНВД, и иных видов деятельности, облагаемых налогами (в том числе НДС) в общеустановленном порядке.
Суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым в деятельности, облагаемой ЕНВД, к вычету не принимаются, а подлежат включению в стоимость указанных товаров (работ, услуг).
Суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС, принимаются к вычету в общеустановленном порядке.
Если же приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, используются как в деятельности, облагаемой по вмененному доходу, так и в деятельности, облагаемой НДС, то суммы "входного" НДС принимаются к вычету либо учитываются в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) в той пропорции, в которой эти товары (работы, услуги) используются в деятельности, облагаемой НДС, и в деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются НДС (единым налогом на вмененный доход), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.Внимание! Важная информация! В п. 4 ст. 170 НК РФ не уточняется порядок определения стоимости отгруженных товаров (работ, услуг): с учетом НДС или без.
По мнению налоговых органов, для расчета пропорции следует принимать показатель выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, что обеспечит сопоставимость
22
используемых показателей в части деятельности, облагаемой НДС, и деятельности, не облагаемой этим налогом (Письмо МНС России от 19.01.2004 N 03-1-08/111/18).
Отметим, что в самом НК РФ такого требования нет, однако включение НДС в сумму выручки при расчете пропорции в соответствии с п.
4 ст. 170 НК РФ практически неизбежно приведет налогоплательщика в суд.Арбитражная практика по этому вопросу неоднозначна. ФАС Волго-Вятского округа, например, при рассмотрении подобного спора целиком поддержал налоговиков (см. Постановление от 23.12.2005 N А79-4355/2005). В то же время ФАС Западно-Сибирского округа посчитал, что п. 4 ст. 170 НК РФ не содержит требования об исключении НДС из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) при расчете пропорции, и принял решение в пользу налогоплательщика (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.12.2006 N Ф04-
8102/2006(29102-А27-31)).
Таким образом, тем, кто стремится избегать споров с налоговиками, нужно считать пропорцию исходя из показателей выручки, не включающих в себя суммы НДС.
Пример 1.14. Фирма "ВКМ" занимается оптово-розничной торговлей. В части розничной торговли фирма переведена на уплату ЕНВД, в части оптовой торговли - уплачивает налоги по общей системе налогообложения. По НДС налоговый период - квартал <*>.
<*> С 1 января 2008 г. налоговый период по НДС для всех налогоплательщиков равен кварталу (см. подробнее с. 387).
Фирма имеет два склада: оптовый склад, с которого осуществляется реализация товаров оптом, и розничный склад при магазине, через который осуществляется розничная торговля. В I квартале 2008 г. стоимость коммунальных услуг, предъявленная фирме, составила: Месяц Оптовый склад,
руб. Розничный склад, руб. Магазин, руб. Всего, руб. Январь 35 400
(в т.ч. НДС -
5400) 11 800
(в т.ч. НДС - 1800) 11 800
(в т.ч. НДС -
1800) 59 000
(в т.ч. НДС -
9000) Февраль 47 200
(в т.ч. НДС -
7200) 11 800
(в т.ч. НДС - 1800) 11 800
(в т.ч. НДС -
1800) 70 800
(в т.ч. НДС -
10 800) Март 47 200
(в т.ч. НДС -
7200) 17 700
(в т.ч. НДС - 1800) 11 800
(в т.ч. НДС -
1800) 76 700
(в т.ч. НДС -
11 700) Итого 129 800
(в т.ч. НДС -
19 800) 41 300
(в т.ч. НДС - 6300) 35 400
(в т.ч. НДС -
5400) 206 500
(в т.ч.
НДС -31 500) В рассматриваемой ситуации в I квартале 2008 г. фирма имеет право предъявить к вычету сумму НДС по коммунальным услугам, приходящимся на оптовый склад, в размере 19 800 руб.
(5400 + 7200 + 7200).
Сумма НДС по коммунальным услугам, приходящимся на розничный склад и магазин, к вычету не принимается, а учитывается в стоимости коммунальных услуг.
В бухгалтерском учете фирмы должны быть сделаны следующие проводки:
Д-т счета 44/Опт К-т счета 60 - 110 000 руб. - отражена стоимость коммунальных услуг в части оптового склада (без НДС);
Д-т счета 19 К-т счета 60 - 19 800 руб. - отражен НДС по коммунальным услугам в части оптового склада;
Д-т счета 68 К-т счета 19 - 19 800 руб. - сумма "входного" НДС по коммунальным услугам в части оптового склада предъявлена к вычету.
Д-т счета 44/Розница К-т счета 60 - 76 700 руб. - отражена стоимость коммунальных услуг в части розничного склада и магазина (с учетом НДС).
Пример 1.15. В условиях предыдущего примера предположим, что фирма имеет один склад, с которого товар отгружается и оптовикам, и в магазин, через который осуществляется розничная торговля.
Стоимость коммунальных услуг в I квартале 2008 г. составила: Месяц Склад, руб.__Магазин, руб.__Всего, руб._
23 Январь 47 200
(в т.ч. НДС - 7200) 11 800
(в т.ч. НДС - 1800) 59 000
(в т.ч. НДС - 9000) Февраль 59 000
(в т.ч. НДС - 9000) 11 800
(в т.ч. НДС - 1800) 70 800
(в т.ч. НДС - 10 800) Март 64 900
(в т.ч. НДС - 9900) 11 800
(в т.ч. НДС - 1800) 76 700
(в т.ч. НДС - 11 700) Итого 171 100
(в т.ч. НДС - 26 100) 35 400
(в т.ч. НДС - 5400) 206 500
(в т.ч. НДС - 31 500) Поскольку склад используется при осуществлении как оптовой, так и розничной торговли, сумму "входного" НДС по коммунальным услугам, приходящимся на склад, в размере 26 100 руб. следует распределить между видами деятельности (опт и розница) пропорционально стоимости отгруженных товаров.
Сумма "входного" НДС по коммунальным услугам в части помещения магазина в размере 5400 руб.
между видами деятельности не распределяется, а в полном объеме учитывается в стоимости коммунальных услуг.Предположим, что общая стоимость отгруженных фирмой за I квартал товаров составила 2 000 000 руб. без учета НДС. Из этой суммы стоимость товаров:
- отгруженных оптом - 1 400 000 руб., что составляет 70% общей стоимости отгруженных товаров;
- реализованных в розницу - 600 000 руб., что составляет 30% общей стоимости отгруженных товаров.
Сумма "входного" НДС по коммунальным услугам в части склада делится между видами деятельности в пропорции 70% (опт) на 30% (розница). Соответственно, 18 270 руб. (26 100 x 0,7) могут быть предъявлены к вычету, а 7830 руб. (26 100 x 0,3) должны быть учтены в стоимости коммунальных услуг.
В учете фирмы в I квартале должны быть сделаны следующие проводки: Д-т счета 44 К-т счета 60 - 145 000 руб. - отражена стоимость коммунальных услуг в части склада (без НДС) <*>;
Д-т счета 19 К-т счета 60 - 26 100 руб. - НДС по коммунальным услугам в части склада;
Д-т счета 44/Розница К-т счета 60 - 35 400 руб. - отражена стоимость коммунальных услуг в части магазина (вместе с НДС);
Д-т счета 44/Розница К-т счета 19 - 7830 руб. - сумма "входного" НДС по коммунальным услугам, приходящаяся на розницу, включена в стоимость услуг (на основании отдельного расчета);
Д-т счета 68 К-т счета 19 - 18 270 руб. - сумма "входного" НДС по коммунальным услугам, приходящаяся на опт, предъявлена к вычету (на основании отдельного расчета).
<*> Стоимость самих услуг в бухгалтерском учете распределяется между видами деятельности (субсчета 44/Опт и 44/Розница) в соответствии с учетной политикой организации. Для целей налогообложения прибыли порядок распределения расходов организаций, перешедших на уплату единого налога на вмененный доход, определен в п. 9 ст. 274 НК РФ.
В последнем абзаце п. 4 ст. 170 НК РФ указано, что налогоплательщик имеет право не вести раздельный учет "входного" НДС в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство.
При этом все суммы "входного" НДС, предъявленные таким налогоплательщикам в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в общеустановленном порядке.
Обратите внимание! По мнению Минфина России, норма, зафиксированная в последнем абзаце п.
4 ст. 170 НК РФ, не распространяется на ситуацию, когда организация ведет раздельный учет "входного" НДС в связи с тем, что часть ее деятельности переведена на ЕНВД (Письмо Минфина России от 08.07.2005 N 03-04-11/143).То есть налоговики считают, что при совмещении общего режима налогообложения и ЕНВД налогоплательщик должен вести раздельный учет "входного" НДС, независимо от того, какова доля "вмененной" деятельности (даже если она ничтожна).
Однако, на наш взгляд, такая позиция не подкреплена нормами закона. В п. 4 ст. 170 НК РФ четко указано, что порядок ведения раздельного учета, закрепленный в этом пункте, распространяется в том числе и на лиц, совмещающих общий режим и ЕНВД. Никаких исключений в отношении последнего абзаца в п. 4 ст. 170 НК РФ нет, что подтверждает и арбитражная практика (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 07.12.2007 N А05-5928/2007, Западно-Сибирского округа от 29.11.2006 N Ф04-7155/2006(27733-А75-41)).
24
Более подробно вопросы организации раздельного учета "входного" НДС рассмотрены в подразд. 8.5.
Еще по теме 1.3.3. Раздельный учет "входного" НДС при совмещении общего режима и ЕНВД:
- 6.6. Раздельный учет при совмещении общего режима и ЕНВД
- Глава 6. РАЗДЕЛЬНЫЙ УЧЕТ "ВХОДНОГО" НДС ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ ОБЛАГАЕМОЙ И НЕ ОБЛАГАЕМОЙ НДС ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
- 8.5. Раздельный учет "входного" НДС при осуществлении облагаемой и не облагаемой НДС деятельности
- 2.2.7. Учет входного НДС в книгах покупок и продаж при восстановлении входного НДС
- 3.2.5. Раздельный учет при применении специальных налоговых режимов
- 2.4.6. Раздельный учет НДС при осуществлении экспортных операций
- 2.4.2. Организация раздельного учета НДС, предъявленного поставщиками, при оказании работ, услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в режиме экспорта
- § 4. Организация раздельного учета "входного" НДС, относящегося к экспортным поставкам
- § 3. НДС при переходе на УСН или ЕНВД
- 8.3.16. Возмещение "входного" НДС при экспорте
- 1.2.5. Учет "входного" НДС